چكيده:
این پژوهش با هدف”بررسی اختلاف بین سود مشمول مالیات تعیین شده( قطعی) ادارات امور مالیاتی با سود گزارش شده حسابداری اشخاص حقوقی“انجام شده است.نوع روش تحقیق توصیفی و پژوهش از نوع”تحقیقات کاربردی“می باشد.جامعه آماری پژوهش کلیه اشخاص حقوقی شهرقم بوده که در سنوات۱۳۸۳ لغایت ۱۳۸۶ اظهارنامه مالیاتی بانضمام صورتهای مالی را تسلیم اداره امور مالیاتی نموده و در فرایند رسیدگی،مالیات تشخیص آنها به قطعی تبدیل شده است که سود مشمول مالیات قطعی و سود حسابداری ابرازی۲۴۵

نمونه حائز شرایط انتخاب و معنی دار بودن تفاوت بین دو سود آزمون شده است و همچنین شاخص درآمد مشمول معافیت مالیاتی و هزینه مالیات(درآمد مشمول مالیات)۱۰۶ نمونه حائز شرایط انتخاب و معنی دار بودن رابطه بین آنها آزمون شده است. وشاخص هزینه های برگشتی در حالت قبولی دفاتر با هزینه مالیات(درآمد مشمول مالیات قطعی )۱۵۹ نمونه حائز شرایط انتخاب و معنی دار بودن رابطه بین آنها آزمون شده وشاخص اعمال ضریب به قرینه مناسب در حالت مردودی دفاتر و تشخیص علی الراس با هزینه مالیات (درآمد مشمول مالیات قطعی) ۸۶ نمونه حائز شرایط انتخاب و معنی دار بودن رابطه بین آنها آزمون شده است.که نتایج حاصل از آزمون فرضیه های پژوهش بیانگر آن است که بین سود حسابداری ابرازی شرکتها و سود مشمول مالیات قطعی تفاوت وجود دارد و مهمترین عامل اختلاف نیز ۱-مولفه های دائمی که منظور از آن در پژوهش فوق معافیت های مالیاتی بوده که شامل معافیت مالیاتی موضوع مواد ۱۳۲،۱۴۱،۱۴۵ و تبصره ۴ ماده ۱۰۵ ق.م.م می باشد.

۲-مولفه های موقت که منظور از آن میزان هزینه های برگشتی در حالت قبولی دفاتر بوده که عمده هزینه های برگشتی به علت عدم ارائه اسناد و مدارک مستند و کافی بابت هزینه انجام شده وغیر متعارف و غیر مرتبط بودن هزینه انجام یافته با توجه به موضوع و حجم فعالیت شرکت و مغایرت بین استانداردهای حسابداری با قوانین و مقررات مالیاتی می باشد.واعمال ضریب به قرینه مناسب در حالت مردودی دفاتر و تشخیص علی الراس بوده که ناشی از عدم رعایت آئین نامه تحریر دفاتر می باشد که مهمترین موارد عدم رعایت آئین نامه شامل عدم ثبت یک یا چند فعالیت مالی در دفاتر(کتمان درآمد یا فعالیت)وتاخیر در پلمپ دفاتر قانونی،عدم ارائه صورت حساب بانکی و صورت گردش مواد ومحصول و بهای تمام شده کالامی باشد.

واژگان کلیدی پژوهش:سود حسابداری ابرازی-درامد مشمول مالیات قطعی-معافیت های مالیاتی-هزینه های برگشی-اعمال ضریب به قرینه مناسب-هزینه مالیات

مقدمه:
مالیات به مثابه همزاد دولت تلقی می شود. بررسی اجمالی روند تغییرات نقش مالیات در جامعه نشان می دهد که نقش آن در طول زمان دست خوش تغییرات عمده گشته است. با افزایش وظایف حکومت ها که دیگر تنها منحصر به امور سیاسی ،اداری و یا دفاع از تمامی اراضی نمی باشد،فراگیری وظائف به خوبی دیده می شود به نحوی که امروزه برای وظائف حکومت ها نمی توان حد و مرزی تعیین نمود بلکه آثار حکومت ها در تمامی زمینه های اقتصادی، اجتماعی، سیاسی و رفاهی و غیره چه به طور مستقیم و غیر مستقیم کاملا مشهود

است . لذا حکومت ها برای ایفای وظائف روزافزون خود که جامعه به آنها واگذار نموده، مخارجی دارند که می بایستی برای آن منابع درآمدی با ثبات برپا دارند که مالیات اصلی ترین و شناخته شده ترین این منابع می باشد. و از گذشته های دور تمامی حکومت ها تحت عناوین مختلف از آن استفاده می نموده و بعنوان یک سیستم از آن سود برده اند که جامعه ما نیز از آن مجزا نمی باشد و از طرفی در کشور ما نیز در چندین سال اخیر با توجه به کمبود منابع طبیعی و رهایی از اقتصاد تک محصولی حاصل از درآمد فروش نفت و سایر اهداف سیاسی و اقتصادی و اجتماعی دولت به درآمدهای حاصل ازمالیات بها داده شده و به دنبال اصلاح و توسعه ساختار سیستم مالیاتی کشور بوده و در این بین، درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوقی که از مهمترین منابع مالیات و بخش عمده درآمدهای مالیاتی و قانون بودجه کشور را تشکیل می دهد. بنا براین در پژوهش مذکور به دنبال بررسی اختلاف بین سود مشمول مالیات تعیین شده (قطعی) و سود گزارش شده حسابداری (ابرازی) اشخاص حقوقی و دلایل آن بوده تا اینکه حدالامکان این اختلاف را به حداقل رسانیده،و این رهیافتی است برای مودیان در جهت کاهش فاصله بین سود ابرازی – قطعی و تمکین به آن،و زمینه ای است برای سازمان امور مالیاتی کشور در وصول سریعتر و کم هزینه تر مالیات و سر آغازی است برای قانون گذارن در جهت رفع ریشه های بعضی از این اختلاف هااز طریق اصلاح قانون

 

فصل اول
كليات تحقیق

۱-۱ مقدمه
ماليات زائيده پيدايش دولت از ابتدائی ترين شكل تا وضعيت كنونی آن می باشد. از نخستين ادوار صورت بندی دولت تا كنون، باج و خراج، عوارض و ماليات به عنوان خزانه دولت ها به شمار می رفته و در دو قرن اخير و به طور مشخص در نيمه دوم قرن بيستم نقش ماليات در تمامی شئون زندگی اجتماعی جوامع تعيين كننده بوده است. روند توسعه كشورها نمايانگر اين نكته است كه گستره ی عامل بودن دولت ها در مؤسسات اقتصادی و نهادهای صنعتی كشور به وسيله ماليات افزايش يافته و قوانين مالياتی در دوران معاصر و عصر خردگرايِِِی به مثابه ابزاری در جهت رشد اقتصادی به شمار می رود زيرا ماليات متضمن ايجاد درآمد دولت ها، بلكه بايد در راستای سياست های مالی و پولی كشور وصول و هزينه شود و اين از

مهمترين هدف های وصول ماليات و اجرای اصل تعديل ثروت و عدالت اجتماعی است. (دوانی، ۱۳۸۶، ص ۷) يك نظام مالياتی پويا، نظامی است كه وصول آن در حداكثر و هزينه جمع آوری در حداقل باشد اين امر زمانی ممكن خواهد بود كه قوانين مالياتی و قوانين مرتبط با مبانی تعيين ماليات همچون قانون تجارت، استانداردهای حسابداری، قوانين بودجه ساليانه كشور و قوانين برنامه های توسعه تا حد امكان ساده، قاطع و غيرقابل تفسير باشد تا بتواند تشخيص وصول ماليات ها را آسان و درآمدهای مالياتی را افزايش و اختلاف بين ماليات دهندگان و ماليات گيرندگان را به حداقل برساند. اما هميشه در ميان دو گروه به دلايلی اختلاف وجود داشته كه تأثير معكوس آن به اهداف مالياتی نه تنها باعث تطويل فرآيند رسيدگی و تشخيص ماليات گرديده بلكه باعث كاهش درآمدهای مالياتی و افزايش هزينه های وصول نيز شده است.

 

۲-۱ تاریخچه مطالعاتی
از زمان تصويب قانون ماليات های مستقيم و اصلاح آن در بهمن ماه ۱۳۸۰ پژوهش های محدودی در خصوص آن انجام گرفته كه عمدتاً به بررسی اثربخشی اصلاحات انجام شده در قانون و همچنين دلايل اختلاف بين سود ابرازی مؤديان و سود تشخيصی مأموران مالياتی پرداخته اند. تحقيقات انجام شده عمدتاً پرسشنامه ای و با اخذ نظرات مؤديان مالياتی و يا كارشناسان ارشد مالياتی آن هم در سطح ماليات تشخيصی(و نه قطعی) بوده است و در يك مورد نيز افتراق بين استانداردهای حسابداری و قوانين مالياتی شناسايی شده است.

-قيداری در تحقيقی به بررسی اهم موارد افتراق بين استانداردهای حسابداری ايران و قانون مالياتهای مستقيم در تصميم گيری های اقتصادی پرداخته كه مجموع نتايج بدست آمده نشانگر آن است كه حداقل ۱۱ استاندارد حسابداری با قوانين مالياتی مغايرت دارد. كه باعث اختلاف بين سود مشمول ماليات و سود حسابداری می شود.( قيداری،۱۳۸۳،پايان نامه كارشناسی ارشد دانشگاه آزاد تهران مركز)

-احديان در تحقيقی به بررسی رابطه بين سود مشمول ماليات ارائه شده توسط شركت و سود قطعی تشخيص توسط كارشناسان ارشد مالياتی پرداخته كه يافته های تحقيق حكايت از آن دارد. كه تفاوت بين سود مشمول ماليات شركت و سود تشخيصی مأموران مالياتی ناشی از پرداخت و تفسير مأموران مالياتی از قانون مالياتها و ايرادهای موجود در قانون می باشد.( احديان،‌ ۱۳۷۹،۱۲۲)

-صفری در پژوهش در خصوص اختلاف بين سود ابرازی مؤديان و سود تشخيص توسط مأموران مالياتی اشخاص غيردولتی پرداخته و نتيجه گرفته است كه عامل اصلی اختلاف، ناشی از عدم شفافيت قانون ماليات ها و ضرايب علی الرأس بوده است.( صفری،۱۳۸۵،۱۲۲)

-حاجی اسماعيل نيز به بررسی اختلاف بين سود ابرازی شركت غيردولتی و سود تشخيصی توسط مأمورين ماليات پرداخته و نتايج پژوهشی نشان داده كه بين ماليات محاسبه شده مؤديان و ماليات تشخيص براساس قضاوت حرفه ای مميزان تفاوت معنی داری وجود دارد.( حاجی اسماعيل،‌۱۳۸۳).

-پورعظيمی در يك بررسی تطبيقی بين قانون تجارت ايران با استاندارد بين المللی حسابداری نتيجه گرفته كه ثبت و پلمپ دفاتر قانونی ثبت صورت جلسات مجامع عمومی كه مغاير با استانداردهای بين المللی است باعث تأثير منفی در تشخيص بهينه منابع مالی شركت ها است.( پورعظيمی، ۱۳۷۹،۵۸)
-قنبری فرد در پايان نامه كارشناسی ارشد خود باعنوان بررسی علل وجود اختلاف بين سود ابرازی و سود مشمول ماليات شركت های توليدی قبل از اصلاح قانون ماليات ها در سال ۱۳۸۰ پرداخته است.( قنبری فرد، ۱۳۷۴،۴۴).

۳-۱ بيان مسأله:
ماليات موضوعی است كه از زمان های گذشته تا حال و در تمامی كشورها هرچند با انواع حكومت ها مورد توجه خاص قرار داشته، بطوری كه ميزان پيشرفت و ثبات اقتصادی بسياری از كشورها وابستگی زيادی به ميزان درآمدهای مالياتی آنها دارد. در كشورهای پيشرفته ماليات اهرمی قوی برای اعمال سياست های مالی و اقتصادی، فعاليت های اجتماعی و تأمين هزينه های دولت محسوب می شود. در كشور ما نيز در چندين سال اخير، با توجه به كمبود منابع طبيعی و رهايی از اقتصاد تك محصولی حاصل از درآمد فروش نفت و ساير اهداف سياسی و اقتصادی و اجتماعی به درآمدهای حاصل از ماليات بها داده شده و بدنبال اصلاح و توسعه ساختار سيستم مالياتی كشور بوده كه اصلاحيه قانون ماليات های مستقيم در سال ۱۳۸۰ و تشكيل و مستقل شدن سازمان امور مالياتی كشور و همچنين تصويب و اجرای قانون ماليات بر ارزش افزوده، نمونه هايی از اين كوششهاست. همچنين طبق آمار سازمان امور مالياتی كشور عمده درآمدهای وصولی حاصل از ماليات بر درآمد اشخاص حقوقی می باشد که براساس ماده ۱۱۰ قانون ماليات های مستقيم اصلاحيه بهمن ماه ۱۳۸۰ اشخاص حقوقی مكلفند اظهارنامه مالياتی و ترازنامه و صورت حساب سود و زيان متكی به دفاتر قانونی و اسناد و مدارك را حداكثر تا چهارماه پس از پايان سال مالی به اداره امور مالياتی محل فعاليت تسليم و ماليات متعلقه را پرداخت نمايند.

با توجه به تكليف تمام اشخاص حقوقی به تسليم اظهارنامه مالياتی، يك گروه، صرفاً اظهارنامه فوق را بدون توجه به اسناد و مدارك و دفاتر معتبر و گروه ديگر نيز با تكيه به دفاتر قانونی و اسناد حسابداری و مدارك مثبته تهيه و ارائه می نمايند. سود و زيان ابرازی گروه اول بعلت عدم وجود مبنای قابل اتكاء فاقد هر گونه ضوابطی برای تطبيق با قوانين و مقررات مالياتی بوده و قابل كنترل و بررسی نمی باشد. اما اشخاص حقوقی گروه دوم در صورت داشتن سود مشمول ماليات ابرازی متكی به دفاتر قانونی و اسناد و مدارك مثبته خود را با تعديل سود حسابداری به ازای اختلاف با سود شمول ماليات محاسبه و با اعمال نرخ ۲۵% به آن ماليات متعلقه را تعيين و پرداخت می نمايند. دقت در محاسبه ماليات متعلقه ابرازی، كاملاً وابسته به آگاهی مؤديان در شناسايی اختلاف های مذكور می باشد.

پس از تسليم اظهارنامه مالياتی توسط اشخاص حقوقی، اداره امور مالياتی با توجه به فرآيند رسيدگی و انجام حسابرس مالياتی، مراحل زير را انجام می دهد:
_ از مؤديان تقاضای دفاتر قانونی و اسناد و مدارك در اجرای بند ۲ ماده ۹۷ق.م.م می گردد. و آنان می بايست دفاتر قانونی خود را كه با رعايت آئين نامه تحرير دفاتر قانونی موضوع تبصره ۲ ماده ۹۵ق.م.م تنظيم نموده و به اداره امور مالياتی در موعد مقرر تعيين شده ارائه نمايند. در صورتيكه از ارائه كامل اسناد، مدارك و دفاتر خودداری نموده و يا در تنظيم آن آئين نامه فوق الذكر رعايت نشود، باستناد بند ۲و ۳ ماده ۹۷ق.م.م، دفاتر شركت مردود و سود مشمول ماليات به طريق علی الرأس و با انتخاب قرينه مالياتی و اعمال ضريب متعلقه از دفترچه ضرايب مالياتی تعيين و تشخيص می گردد. و اگر دفاتر و اسناد و مدارك به طور كامل ارائه و در تنظيم آن آئين نامه موصوف نيز رعايت شده باشد، دفاتر قانونی مؤدی مورد قبول و

سود مشمول ماليات با تعديل سود حسابداری ابرازی مؤدی به ازای تفاوت ها با سود مشمول ماليات محاسبه می گردد و در اين صورت اگر سود مشمول ماليات ابرازی مؤدی با سود مشمول ماليات تعيين شده توسط اداره امور مالياتی دارای اختلاف و تفاوت باشد مؤدی می تواند نسبت به آن معترض بوده و پس از بررسی موارد اعتراض مؤدی در مراجع دادرسی مالياتی سود مشمول ماليات قطعی تعيين و ماليات متعلقه بايستی پرداخت گردد و همين سود مشمول ماليات قطعی كه اساس آن دفاتر قانونی و سود حسابداری و قوانين مالياتی است با سود مشمول ماليات ابرازی نيز ممكن است دارای تفاوت باشد.

اين اختلاف ها از كجا نشأت می گيرد؟
از نظر تئوريهای حسابداری بين سود حسابداری و سود مشمول ماليات دو نوع تفاوت عمده وجود دارد:
الف: تفاوت های دائمی كه از قوانين و مقررات مربوط به فعاليت ها يا محدوديت های مجاز به دلايل اقتصادی يا ادارِی يا سياسی ناشی می شود مثال برای اين قبيل اختلاف ها سود سپرده بانكی يا سود اوراق مشاركت، معافيت ماده ۱۳۲و ۱۳۳و ۱۳۴ق.م.م است كه در محاسبه سود حسابداری لحاظ می شود اما بعلت معافيت قانونی مشمول پرداخت ماليات نمی باشد.
ب: تفاوت های موقت كه ناشی از تفاوت های ميان دوره ای( زمان بندی) و تفاوت ها ارزشيابی است كه با بكارگيری تخصيص بين دوره ای ماليات حل می شود. كه اين نوع تفاوت ها در حال حاضر در ايران وجود ندارد.( شباهنگ، ۱۳۸۴، ص ۴۲)

_ تفاوت های موقت ناشی از رعايت يا عدم رعايت آئين نامه تحرير دفاتر قانونی موضوع تبصره ۲ ماده ۹۵ق.م.م كه در صورت عدم رعايت آن تشخيص علی الرأس بوده و حتی زمانيكه آئين نامه نيز رعايت گرديده، همچنان سود مشمول ماليات ابرازی با قطعی تفاوت دارد، چرا؟
در تبصره ذيل ماده ۱و ۱۱ و همچنين ماده ۱۸ آئين نامه موصوف ذكر شده رعايت استانداردهای حسابداری برای تنظيم دفاتر قانونی و صورت های مالی الزامی شده است. اين سؤال اساسی وجود دارد كه آيا استانداردهای حسابداری با قوانين مالياتی مطابقت دارد.

در صورتيكه براساس تحقيقات انجام شده توسط آقای علی رضا قيداری مشخص گرديده كه در موارد بسياری استاندارد حسابداری با قوانين مالياتی دارای مغايرت می باشد( قيداری، ۱۳۸۳، پايان نامه كارشناسی ارشد)، حال آيا الزامی نمودن رعايت استانداردهای حسابداری در حاليكه دارای تناقض با قوانين مالياتی است، باعث بروز اختلاف بين سود مشمول ماليات ابرازی و قطعی می گردد؟
با توجه به دلايل ذكر شده، اين سؤال برای پژوهشگر مطرح می گردد. كه كداميك از عوامل و دلايل فوق بين سود حسابداری ابرازی و سود مشمول ماليات قطعی اشخاص حقوقی تفاوت ايجاد می كند؟

۴-۱ فرضيه های پژوهش:
۱-۴-۱ فرضيه اصلی:
_ بين سود حسابداری ابرازی شركتها و سود مشمول ماليات تعيين شده توسط سازمان امور مالياتی تفاوت معنی داری وجود دارد.
از نظر تئوريهای حسابداری بين سود حسابداری و سود مشمول ماليات دو نوع تفاوت عمده وجود دارد:
الف: تفاوت های دائمی یاهما ن مولفه های دائمی كه از قوانين و مقررات مربوط به فعاليت ها يا محدوديت های مجاز به دلايل اقتصادی يا ادارِی يا سياسی ناشی می شودکه درپژوهش مذکور منظور همان معافیت های مالیاتی قانون مالیاتهای مستقیم می باشد.

ب: تفاوت های موقت یاهمان مولفه های موقت كه ناشی از تفاوت های ميان دوره ای( زمان بندی) و تفاوت های ارزشيابی است که تفاوت های ناشی از زمانبندی در حال حاضر در ايران وجود نداردوتفاوت های ناشی ازارزشیابی مربوط به اختلاف های بین مبانی اندازه گیری حسابداری مالی ومالیاتی می باشد که درپژوهش مذکورمنظور هزینه های برگشتی درحالت قبولی دفاترو اعمال ضریب به قرینه مناسب درحالت مردودی دفاتر می باشد.لذا فرضیه های فرعی پژوهش بشرح ذیل بیان می شود.
۲-۴-۱ فرضيه های فرعی:

۱_ بين مؤلفه های دائمی(غيرموقت) با هزينه ماليات رابطه معكوس ومعنی داری وجود دارد.
۲_ بين مؤلفه های موقت با هزينه ماليات رابطه مثبت و معنی داری وجود دارد.

۵-۱ اهداف پژوهش:
۱-۵-۱اهداف اصلی پژوهش

۱-بررسی و شناسايی علل اختلاف بين سود حسابداری ابرازی و سود مشمول ماليات قطعی اشخاص حقوقی میباشد.
۲- بررسی وشناسایی مهمترین مولفه های دائمی(معافیت ها ی مالیاتی)ومولفه های موقت (هزینه های برگشتی درحالت رسیدگی بدفاترو اعمال ضریب به قرینه مناسب درحالت تشخیص علی الراس)بعنوان دوعامل اصلی درایجاداختلاف بین دو سودحسابداری ابرازی باسودمشمول مالیات قطعی وبه تبع ان هزینه مالیات می باشدتااینکه باکاهش فاصله بین دوسودبدنبال تحقق اهداف فرعی ذیل باشد :

۲-۵-۱اهداف فرعی پژوهش
۱-ایجادفضای اعتمادبین سازمان امورمالیاتی کشور ومودیان مالیاتی
۲-ایجادشفافیت درفعالیتهای مالی واقتصادی مودیان مالیاتی
۳- کاهش درهزینه تشخیص و وصول مالیات توسط سازمان امورمالیاتی وکمک به پیش بینی دقیق ترشدن بودجه وتخصیص بهینه منابع توسط دولت وغیره.

۶-۱اهداف كاربردی پژوهش و بهره وران آن:
در جهت كمك به آگاهی اشخاص حقوقی‌ در شناسايی اين اختلاف ها و استفاده از آن در پيش بينی های اقتصادی و بررسی ميزان مالیات پرداختی، ارائه آن به سازمان امور مالياتی كشور در جهت تعامل با مؤديان مالياتی در بحث خوداظهاری ماليات و اصلاح فرآيندهای مربوط به تشخيص و وصول ماليات و همچنين كمك به حسابداران رسمی و مأموران مالياتی در جهت لحاظ قراردادن اين اختلاف ها در بحث حسابرسی مالياتی.

۷-۱ اهميت و ضرورت پژوهش:
نظام مالياتی بعنوان بخشی از نظام اقتصادی حاكم بر جامعه و براساس نيازها و مقتضيات هر دوره و مقطع زمانی خاص شكل می گيرد. از اين رو تحولات اقتصادی كشور، بويژه در سالهای اخير، تغيير و تحول اساسی در سيستم مالياتی را اجتناب ناپذير نموده است. تحقق برخی از اهداف كلان اقتصادی كه از طريق برنامه های توسعه دنبال می شود تنها در صورت تحول سيستم مالياتی امكان پذير است آنچه كه در نگرش جديد به نظام مالياتی كشور دارای اهميت است دستيابی به يك ساختار متعادل بودجه ای، افزايش سهم درآمدهای مالياتی بعنوان درآمدهای باثبات و قابل اطمينان در تركيب بودجه، توزيع عادلانه درآمد و برقراری عدالت اجتماعی خواهد بود.

ماليات بر درآمد اشخاص حقوقی در كشور ما از اهميت ويژه ای برخوردار است بنحوی كه براساس آمار و ارقام موجود در سازمان امور مالياتی درصد بيشتری از درآمدهای مالياتی از اشخاص حقوقی وصول می گردد. و اين بخش نقش پويايی در جهت تحركات اقتصادی و اجتماعی و…. درجامعه ايفا می نمايد. و اين اشخاص در قياس با اشخاص حقيقی دفاتر و اسناد معتبری برای تهيه ی صورت های مالی نگهداری می كنند توجه به شيوه محاسبه و تعيين و وصول ماليات آنان ضروری بوده اما با توجه به مبانی نظری ذكر شده ممكن است به دلايلی بين سود حسابداری ابرازی و سود مشمول ماليات قطعی اشخاص حقوقی تفاوت بوجود بيايد و اين تفاوت ها ضمن افزايش نارضايتی اين اشخاص، باعث تعويق و تطويل در پرداخت ماليات شده و قسمت اعظم نيروی انسانی و وقت سازمان مالياتی صرف حل آن موارد و در نهايت باعث افزايش هزينه های وصول می گردد. اين اختلاف ها چه قابل رفع باشد و يا نباشد نبايد از اين نكته مهم غافل شد كه هر چقدر دانش و آگاهی مؤديان مالياتی، حسابداران، مديران مالی در خصوص اين اختلاف ها و روش های تعديل آن افزايش يابد به همان نسبت فاصله بين سود ابرازی- قطعی كاهش يافته و از مشكلات سازمان مالياتی نيز كاسته می شود.

لذا اين تحقيق در پی آن است كه ضمن شناسايی اين تفاوت ها و علل مربوطه،اثرات آنها را بر شكاف بين سود حسابداری ابرازی_ قطعی تعيين نمايد . شناسايی اين تفاوت ها رهيافتی است برای مؤديان درجهت كاهش فاصله بين سود ابرازی _قطعی و تمكين به آن و زمينه ای است برای سازمان امور مالياتی كشور در وصول سريعتر و كم هزينه تر ماليات و سرآغازی است برای قانون گذاران در جهت رفع ريشه های بعضی از اين اختلاف ها از طريق اصلاح قوانين.

۸-۱حدودمطالعاتی
۱-۸-۱قلمرو موضوعی:
از لحاظ قلمرو موضوعی اختلاف بين سود حسابداری ابرازی و سود مشمول ماليات قطعی تعيين شده اشخاص حقوقی توسط اداره امورمالياتی مورد بررسی قرار می گيرد و تأكيد به شناسايی مهمترين علل ايجاد اين اختلاف ها می باشد.

۲-۸-۱ قلمرو مكانی پژوهش:
اين پژوهش در محدوده جغرافيايی اشخاص حقوقی اداره امور مالياتی شهر قم اجرا شده است.

۳-۸-۱قلمرو زمانی:
قلمرو زمانی پژوهش محدود به اطلاعات عملكرد سنوات ۸۳ لغايت ۸۶ اشخاص حقوقی شهر قم می باشد.

۱۲-۱ واژگان كليدی پژوهش:
سودحسابداری ابرازی:میزان سودخالص ابرازی شرکتها بوده که طبق صورتحساب سود وزیان تسلیمی ابرازنموده است وعبارت است ازکل فروش وکلیه درامدهای مکتسبه شخص حقوقی پس ازکسرکلیه مخارج وهزینه ها وخریدهای شرکت.
مالیات: منتسكيو دركتاب روح القوانين عوايددولت( ماليات) را بشرح زير تعريف نموده :
« عوايد دولت عبارت است از سهمی كه هر كسی از دارايی خود می دهد تا بقيه دارايی او تحت حراست هيأت حاكمه در امان باشد و بتواند از آن بنحو مطلوبی برخوردار شود.»
اغلب علمای معاصر علم ماليه، تعريف زير را برای ماليات پذيرفته اند:
« ماليات عبارت است از سهمی كه بموجب اصل تعاون ملی و طبق مقررات موضوعه هر يك از افراد كشور موظف است از درآمد و يا دارايی خويش به منظور تأمين هزينه های عمومی و حفظ منافع اقتصادی، سياسی و اجتماعی برحسب توانايی و استطاعت مالی خود به خزانه دولت پرداخت نمايد.» (دكتر منوچهر زندی حقيقی ،۱۳۴۳،۱۲۲)در فرهنگ معين ماليات بشرح زير تعريف گرديده است:
« وجوهی كه مأموران دولت برحسب قانون از صاحبان املاك، اراضی، مستغلات و غيره می گيرند.»(دكترمحمد معين ،۱۳۶۴،۵۵)
درآمد مشمول ماليات:درآمدی است كه با اعمال نرخ مالياتی در آن، مبلغ ماليات متعلق به اشخاص حقوقی تعيين می شود و طبق ماده ۹۴ق.م.م مصوب ۱۳۸۰ عبارت است از كل فروش كالا و خدمات به اضافه ساير درآمدهای آنان كه مشمول ماليات فصول ديگر شناخته نشده پس از كسر هزينه ها و استهلاكات مربوط طبق مقررات فصل هزينه های قابل قبول و استهلاكات.
درآمد مشمول ماليات قطعی:درآمدی است كه توسط سازمان امور مالياتی تشخيص وطی مراحل قانونی درمراجع دادرسی مالياتی قطعی شده باشد.
قوانين مالياتی: اصول و ضوابطی كه بموجب آن، درآمد مشمول ماليات محاسبه و تعيين می گردد.

اشخاص حقوقی: كليه اشخاص كه بموجب قانون تشكيل و يا در اداره ثبت شركتها و مالكيت صنعتی به ثبت رسيده باشد. و همچنين شخص حقوقی عبارت است از« اهليت و صلاحيت داشتن يا دارا شدن حقوق و اختيارات و قبول تكاليف و تعهدات و اجرا و اعمال آنها از طرف شخص حقوقی.»(دكتر حسينقلی كاتبی، ۱۳۵۱،۲۰۱).
مؤلفه های دائمی( غير موقت): همان اختلاف های دائمی ناشی از اجرای مقررات خاص يا امتياز ها و محدوديت هايی است كه به دلايل اقتصادی يا سياسی يا اداری مورد توجه قرار می گيرد و انعكاسی از محاسبه مجموع مالياتی است كه واحد انتفاعی طی عمر خود پرداخت می كند. بعنوان مثال معافيت سود سپرده بانكی يا اوراق مشاركت، سود صادرات، معافيت ماده ۱۳۲و ۱۳۳و ۱۳۴ق .م.م كه در محاسبه سود حسابداری لحاظ می شود اما بعلت معافيت قانونی مشمول پرداخت ماليات نمی باشد.در ضمن در پژوهش مذکورمنظور ازمولفه های دائمی فقط میزان درامدهای معاف ازپرداخت مالیات شرکتها(معافیت مالیاتی)می باشد.

مؤلفه های موقت: كه ناشی از تفاوت های زمان بندی و مبانی ارزشيابی می باشد. و تفاوت های ناشی از زمان بندی در حال حاضر در ايران وجود ندارد. و تفاوت های حاصل از ارزشيابی عبارت است از تفاوت مربوط به مبانی اندازه گيری در حسابداری مالی و حسابداری مالياتی.
درضمن درپژوهش مذکورمنظورازمولفه های موقت میزان هزینه برگشتی درحالت رعایت ائین نامه تحریردفاتروقبولی ان واعمال ضریب به قرینه مناسب درحالت عدم رعایت ائین نامه مذکوروتشخیص علی الراس میباشد.

آئين نامه تحرير دفاتر قانونی: به استناد تبصره ۲ ماده ۹۵ق.م.م آئين نامه مذكور، مقرراتی است كه روشهای نگهداری دفاتر و اسناد و مدارك و نحوه ثبت وقايع مالی و چگونگی تنظيم صورت های مالی را برای مؤديان مشخص نموده است و براساس نوع فعاليت و همچنين رعايت اصول و موازين و استانداردهای پذيرفته شده حسابداری توسط سازمان امور مالياتی كشور با كسب نظر از جامعه حسابداران رسمی تهيه و پس از تصويب به وزير اموراقتصادی و دارايی جهت اجرا ابلاغ گرديده و رعايت آن برای اشخاص موضوع قانون تجارت و همچنين اشخاص حقيقی بند الف ماده ۹۵ق.م.م الزامی می باشد.

استانداردهای حسابداری: ضوابط شناسايی و اندازه گيری دارايی ها و بدهی ها و سرمايه و درآمد و هزينه را مشخص نموده كه توسط سازمان حسابرس در قالب استانداردهای حسابداری تهيه شده و تمامی شركت ها و اشخاص حقوقی ملزم به رعايت آن می باشند.

فصل دوم
مروری بر ادبيات تحقيق

۱-۲ مقدمه
۱-۱-۲- تاريخچه ماليات در ايران
انسان موجودی است اجتماعی، نيازمند، مبتكر، تجربه اندوز و دور انديش. اجتماعی است زيرا به صورت فردی، زندگی برايش غير ممكن است. نيازمند است به اين معنی كه برای زنده ماندن در رفع پاره ای از نيازهای مادی همچون تأمين غذا، مسكن، كار و كوشش داشته و مبتكر است بدين معنی كه برای تأمين زندگی اجتماعی و رفع نيازهای مادی و معنوی فردی و اجتماعی خويش به ابداعات، ابتكارات و شيوه های مختلف برای حل مشكل خود دست می زند و همه انسان ها به همين رويه برای تضمين بقا نسل حيات آدمی سينه به سينه و نسل به نسل از گذشته تاكنون آن را پی گرفته اند و اين همه عملی نبوده مگر با مشاركت فكری، عملی و مالی مشترك.

وقتی صحبت از مشاركت مالی برای رفع نيازهای جمعی می شود، بايد گفت كه اين امر در تمامی جوامع از ابتدائی ترين حالت تا پيشرفته ترين آن وجود داشته و به شيوه ها و انحا مختلف توسط آحاد هر جامعه ای تأمين و به نفع آن هزينه شده است و اين همان چيزی است كه امروزه به نام ماليات مورد بحث قرار می گيرد. ماليات در جوامع مختلف با عناوين گوناگون مطرح و با شيوه های متنوع جمع آوری شده و در تمامی كشورها از جمله ايران از گذشته تا حال گريزی از وصول آن نبوده و نيست. نگاهی مختصر به تاريخ، اين مسأله را آشكار می نمايد كه با تشكيل اجتماعات بدوی و فزونی نيازهای همگانی، اخذ ماليات نيز متداول گشته و تا زمانی كه پول به عنوان ابزار اساسی، نقشی در مبادلات عمومی نداشته، پرداخت

آن با قرار گرفتن نيروی بدنی به اختيار اجتماع آغاز و روند تكاملی خود را اصلی نموده است. اين روش كه به بيگاری تعبير شده اولين نوع ماليات در زندگی بشری بوده است. مجموعه قوانين مربوط به دوره سلطنت پادشاهان سوم كه در اواخر هزاره سوم قبل از ميلاد تدوين شده بيانگر آن است كه اقوام سومر، آشور، بابل، مصر و ساير ملل قديم دارای فرهنگ و سياست اداری قابل توجهی بوده اند كه همواره در طول قرون در تكامل و تحول بوده و ماحصل تجربيات آنان از جمله روشهای اخذ ماليات به پادشاهان بزرگ ادوار بعد انتقال يافته و مورد استفاده قرار گرفته است. گرچه منابع درآمد دولت در گذشته بيشتر از محل غنائم جنگی تأمين می شده ليكن ماليات ها ی از قبيل ماليات اراضی مزروعی، بيگاری، ماليات دربار، عوارض

جنگ، ماليات احتشام و ماليات های گوناگون ديگر نيز در تأمين مخارج دولت های پيشگفته سهم بسزايی داشته است. از اوضاع اجتماعی آرايايی های ايرانی كه از اواخر قرن هشتم قبل از ميلاد بر ايران حكمرانی داشته اند تا تشكيل حكومت های ماد و پارس اطلاعات پراكنده ای وجود دارد كه از خلال آنها به مطالبی در خصوص دريافت خراج و تعدی نكردن در وصول آن به چشم می خورد. و استنباط ممكن از اداره مالياتی زمان مادها اين است كه ماليات های دريافتی از مردم صرف تجملات درباری می شده و ادامه این روش موجبات عدم رضايت عموم مردم و سقوط حكومت مادها و روی كارآمدن امپراطوری پارس را فراهم آورده است.

۲-۱-۲- ماليات در دوران پيش از معاصر( محمد كرد بچه،۱۳۸۲،۳۷-۳۸)
_در دوران هخامنشيان، ماليات های اخذ شده، بعضی نقدی و پاره ای جنسی بوده اند. ماليات های نقدی با فلزات گرانبها پرداخت می شد و ماليات های جنسی كه آن را خراگ( خراج- ماليات)( حسن عميد ،۱۳۸۲)می ناميدند عبارت بود از سهمی از محصول ملك و در هر استان در خطه پهناور ايران بصورت جداگانه و در تشخيص ميزان ماليات مراتب انصاف و عدالت مراعات می گرديده است.

_در دوران اشكانيان، ماليات بر گمركات ايجاد گرديد و پارت ها به تقليد از سلوكيها از متاع وارده و صادره در سرحدات عوارض گمركی می گرفتند كه بيشتر به اوضاع اروپا در قرون وسطی شبيه بوده است.

_در دوران ساسانيان، در زمان سلطنت انوشيروان و در عهد ساسانيان بود كه تغييرات عمده ای در زمينه امور مالياتی پديد آمد در خصوص اهميت ماليات همين بس كه اردشير بابكان چنين می گويد« مملكت بسته به لشكر است و لشكر به مال و مال به ماليات و ماليات به آبادی و آبادی به عدالت و عدالت به اصلاح اعمال و اصلاح اعمال به درستكاری وزرا و سرآمد اين جمله آنكه پادشاه مقهور نفس خود نباشد تا بتواند از روی تعمق به كار ملك بپردازد.» انوشيروان دارای چهار مهر بود كه يكی از آنها را به اوراق مالياتی می زد، نگين اين مهر عقيق و نقش آن كلمه« عدل» بوده و برای اخذ ماليات سرانه كه آن را گزيت و سرگزيت می گفتند اهالی كشور را به سبب ثروت آنان به طبقات متعدد تقسيم و برای هر طبقه مبلغی مقرر داشت كودكان، زنان و پيران و كسانيكه سن آنها بيشتر از ۵۰ سال و كمتر از ۲۰ سال بود از پرداخت ماليات بخشوده شده بودند.( شاپوريان،۱۳۵۰،ص ۳۲، ۳۷) و تشخيص ماليات به افرادی امين محول شده بود و هرجا آفت و يا شكستی وارد آمده بود به همان ميزان از ماليات آنجا تعديل می شد. و حتی انوشيروان دستور داد تمام روستاها و آباديهای كشور مميزی و مساحت اراضی با ذكر نام زارع و تعداد اشجار و اغنام و احشام در دفتری ثبت شود تا ماليات بدرستی دريافت گردد.