اولین همایش تحولات حسابداری وحسابرسی
دانشگاه آزاداسلامي واحد کرمانشاه

موضوع مقاله :
حسابداری محیط زیست وتئوری مشروعیت
Environmental accounting and Legitimacy theory

 

نگارنده:
یعقوب اقدم مزرعه عضوهیات علمی
دانشگاه آزاداسلامي واحد صوفیان)گروه حسابداري )

چكيده : دراين مقاله به بررسي تئوري مشروعيت ورابطه آن با جايگاه شركتها و تئوري قراردادهاي اجتماعي پرداخته وراههاي نیل به مشروعيت اجتماعي سازمان براي فعاليت در جامعه بررسي مي شود.براساس تئوری قرارداد اجتماعی سازمانها خواسته یاناخواسته وارد عقد قراردادی باجامعه ومحیط زیست برای استفاده از منابع جامعه ومحیط می شوندکه میزان پایبندی بنگاه به این قرارداد اساس تئوری مشروعیت را تشکیل داده وچگونگی فعالیت سازمانها درجامعه ومحیط براساس این دو تئوری مشخص می گردد

تنشهای ناشي از فعاليت شركت درجامعه از مسائل مهمي است كه امروزه درگفتگوهاي اجتماعي مطرح است وشركتها ناگزير از حل اين تنشها با جامعه ومحیط زيستي هستندبدون شک یکی از این تنشها تخریب بی رویه محیط زیست توسط سازمانهاست که در صورت تداوم اثرهای زیانباری بر روندفعالیت وکارائی سازمانها خواهد داشت که ایفای مسولیت پاسخگویی درقبال جامعه ومحیط زیست موجب کاهش وحتی حل این گونه تنشها خواهد شد سایرتنشهای موجودبين شركتها وجامعه وچگونگي حل اين گونه تعارضات از مباحث بع

دی اين مقاله به شمار مي رود. درادامه اهداف مديران در ارائه گزارش اجتماعي براي دستيابي به جايگاه مناسب اجتماعي و رابطه حسابداري وگزارشگري محيط زيست واجتماعي با مشروعيت سازمان درجهت فعاليت آن بررسي خواهد شد.ازآنجائیکه بسیاری از کالاها وخدمات تولیدی محیط زیست واکوسیستم ها عمومی هستند اندازه گیری وتعیین مقیاس برای عمده این کالاها وخدمات با دشواری هایی همراه است لذا درانتهای این مقاله به این دشواری ها پرداخته شده است.

واژه هاي كليدي: تئوري قرارداد اجتماعي ، تئوري مشروعيت، مسوليت پاسخگوئي زیست محیطی اجتماعي شركتها، حسابداري محيط زيست ، اندازه گیری درحسابداری محیط زیست.

تئوري قرارداد اجتماعي ،تئوري مشروعيت وسياستهاي افشاگري محيط زيستي شركتها:
در سالهاي اخير گوناگوني زيادي در افشاگري هاي محیط زیستی واجتماعي شركتها بوجود آمده است .اين گزارشها درسطح گسنرده اي هم از نظر حجمي وهم پيچيدگي رشد داشته اند .آقايان گری ولاورزدر تحقیقات خود نشان داده اند كه افشاهاي محيط زيستي واجتماعي به طور با اهميتي از سال ۱۹۸۰ تا ۱۹۹۰ افزايش داشته است واين نمونه دربرگ

يرنده شركتهايي است كه به هر نحوي به طور كامل يا جزيي افشاگري اجتماعي ومحيط زيستي داشته اند وميزان گزارشگري اجتماعي آنان مابين ۱۰% تا ۷۰ % بوده است .گفتگوهاي تئوريكي وتجربي از گزارشگري اجتماعي و محيط زيستي شركتها بوجود آورنده متوني هستند كه جنبه هاي مختلف تئوريكي را به جدال مي كشند . بويژه درزمان اخير افز

ايش قابل توجهي درتعداد پژوهشهاي مفيد و موثردر رابطه با قراردادهاي اجتماعي ومشروعيت سازمانها بوجود آمده است . تئوري قراردادهاي اجتماعي فرض مي كند كه وجدان ، همان بينشهاي اجتماعي است كه به بهترين شكل به آنهايي كه قراردادها و توافقات را مي سازند خدمت مي كند .تئوري مشروعيت به طوركامل به فرض قراردادهاي اجتماعي مربوط است . اين تئوري فرض مي كند كه شركتها در قراردادهاي اجتماعي مشاركت كرده ودر تشكيل مطالبات اجتماعي ومحیط زیستی گوناگون در مسير اهداف خود ودر نهايت بقاء خودشان با جامعه توافق مي كنند .
تئوري قرارداد اجتماعي و تعريف تئوري مشروعيت :
قوانين وحقوق تا اندازه اي براي فراهم كردن شرایط زندگي خوب براي بشر تدوين يافته اند . بدين منظور آنها براي مشخص كردن چگونگي زندگي آحاد بشري در كنار همديگر قرار داده مي شوند . نخستين توجه به وجود قرارداد اجتماعي به تعريف جمهوريت توسط پالتو (pallto) برمي گردد. اما با اين وجود نخستين بيانيه تعريف شده از تئوري قرارداد اجتماعي در طي قرن ۱۷ به تعريف توماس هابز برمي گردد.

در حالي كه فرد رشد كرده و به فردي اجتماعي تبديل مي شود ، قرارداد اجتماعي براي به نظم در آوردن اثرات متقابل اجتماعي انجام مي شود . اين قرارداد مابين شهروندان بوده ودر واقع اعلام رسمي شرايطي است كه براي همه مردم بهتر بوده ونقش مردم سالاري كامل با توجه به خواست عامه مردم ايفا مي گردد. به طور همزمان تئوري قرارداد اجتماعي تلاش مي كند تا نشان دهد كه حقوق فرد وگروههاي اجتماعي ومحیط زیست در توافقات دوسويه بين اعضاي جامعه مشخص مي گردد .
در مضمون اثرات متقابل سازمان وجامعه ومحیط ، تئوري مشروعيت پديدار گرديده كه بيانگر اين است كه سازمانها به طور مداوم براي اطمينان از اينكه فعاليتهاي

شان در راستای خواستهاي اجتماعي ومحیط زیستی است تلاش مي كنند ، تا اطمينان حاصل كنند كه درك مثبتي از فعاليتهاي آنها توسط بخش بيرون از سازمان ، تحت عنوان مشروعيت وجود دارد . تئوري مشروعيت به طور اساسي تئوري سیستم گرايي است .سازمانها به عنوان اجزاي محیطی بزرگي كه درآن فعاليت مي كنند تحت نظارت دائمي ميباشند .يك قرارداد اجتماعي با اقلام ضمنی وپيچيده همواره بين سازمان وبخش عمومي جامعه بسته مي شود ، به عبارتي فقط سهامداران طرف مقابل سازمان در قرارداد اجتماعي را تشكيل نمي دهند ،بلکه جامعه ومحیط زیست(طرفداران آن)درقراردادهای اجتماعی صاحب نفع هستند.
فريدمن تنها وظيفه سازمان را افزايش سود به نفع سهامداران عنوان كرده ، در حالي كه در گذشته سود شركتها تنها وسيله اندازه گيري فراگير براي مشروعيت بوده ، ولی به نظر مي رسدكه تغيير مكاني از اين نظريه بوجود آمده است . به طوري كه سازمانها با واژه مشروعيت باقي مي مانند تا فعاليتهايشان را هم اندازه وهم شكل با اهداف سیستمهای اجتماعي ومحیط زیستی گسترش دهند .این اهداف ممكن است دربرگيرنده چگونگی ارتباط بهینه عوامل اجتماعي ، محیط زیستی واقتصادي با فعالیتهای شرکت باشند.نقض قرار داد اجتماعي يعني شكست در به جا آوردن انتظارات اجتماعي و محیط زیستی كه ممكن است موجب لغو پاره اي از قرارداد هاي اجتماعي نيز بشود. در اين حالت شركت باريسك از دست دادن مجوز فعاليت از سوي جامعه مواجه خواهد شد. براي مثال محدوديتهاي قانوني ممكن است بر عليه شركت تحميل گردد و دستيابي به منابع مالي وانساني ومحیط زیستی احتمالا قطع گردد وتقاضا براي م

حصولات شركت به ناچار كاهش يابد.
چنين حالتي زماني بوجود مي آيد كه جامعه شركت را در وضعيتي در مي يابد كه هزينه هاي اجتماعی ومحیط زیستی آن بيشتر از منافع آن براي جامعه ومحیط است .در اين حالت سازمان به طور موثري اختيار تصاحب واستفاده از منابع طبيعي و به كارگماردن كارمندان را از دست داده وبقاء وحيات شركت تهديد مي شود .
در حالتي عكس سازمانها و موسساتي كه ارتباط موفقي با جام

عه داشته باشند ومطابق با قرارداد اجتماعي عمل كرده و توزيع منافع بيشترنسبت به مخارج به جامعه ومحيط داشته وبه اثبات برسانند ، داراي موقعيت مالي واجتماعي مناسبتري خواهند بود. همواره مدارك قابل اثباتي وجود دارند كه نشان مي دهند سرمايه گذاران صرف سهام بيشتري براي شركتي كه به نظر رسد پاسخ دهي اجتماعي ومحیط زیستی مناسبي دارد ،پرداخت خواهند كرد.
راههاي مشروعيت بخشي
مطابق تئوري مشروعيت ، فرض مي شود شركتها براي مشروعت يافتن براي انجام فعاليتهاي گوناگون در منظر عمومي ، متعهد مي شوند . سازمانهاي کارا به سرعت بر تغييرات مفروضات وپيش فرضهاي اجتماعي واكنش نشان مي دهند .مديريت كردن مشروعيت ، بيشتر درارتباط با مديريت خواستهاي اجتماعي است .به عبارتي خواستهاي اجتماعي است كه نحوه مديريت مشروعيت سازمان را تشكيل ميدهد .سازمانها ممكن است از ابزار گوناگوني براي مديريت مشروعيت استفاده كنند ، به طوري كه سازمانها عناصر منطقي مشرو

عيت يافتن را براي حداكثر كردن منابع در دسترس وابقاء ظرفيتهاي خود باهم ديگر يكپارچه مي كنند .
اهداف مديريتي :
ابهام زماني افزايش مي يابد كه انگيزه مديران براي افشاء هاي سازمان تحت عنوان تئوري مشروعيت زيرسوال رود . اين امر بيانگر آن است كه بخش

عمده اي از افشاء هاي ابتكاري شركت مي تواند بر اساس راهكارهاي مشروعيت بخشي توسط مديران باشد .
انگيزه هاي زيادي مي تواند براي گزارشگري اجتماعي ومحيط زيستي وجود داشته باشد. پژوهشهاي انجام یافته در كشور هاي پيشرفته نشان مي دهدكه موسسات وشركتهايي كه حضور گسترده اي در بخش عمومي (جامعه ) دارند ، به طور فزاينده اي تمايل به استفاده از گزارشهاي سالانه در ارتباط با جامعه و محيط زيست ، براي جذب سرمايه هاي بيشتر از سوي سرمايه گذاران دارند هم چنين انگيزه هاي مديران براي افشاء اطلاعات به علل احتمالي بالقوه چگونگي رويكرد سازمان در بخش خصوصي یا عمومي دارد.
حسابداري محيط زيست واجتماعي :
هرگونه اطلاعات حسابداري كه تصميم گيرندگان را آگاه كند ودربازبيني واقعيتهاي اجتماعي نفوذي قابل ملاحظه ايجاد كند ،داراي دومشخصه مهم خواهد بود. نخست اينكه اطلاعات حسابداري مربوط هستند ودوم اينكه قابل اطمينان هستند. از نظر سود حس

ابداري سازمان موفق ، سازماني است كه ميزان محصول را حداكثر كند . به طوري كه افزايش حجم ورودي با افزايش حجم خروجي هاهمراه باشد وحاشيه مالي مابين داده ها وستانده ها در اقلام حسابداري به طور قابل قبولي باقي بماند.
در دنياي اقتصادي واقعي ،تمامي ورودي ها از محل محيط زيست كرة زمين بوده وتمامي خروجي ها به عنوان ضايعات وكالاهاي انتشار يافته ومحصولاتي با عمر پايان يافته است كه محيط زيست باز مي گردند .از اين نظر، سازمان موفق ،سازماني است كه بشترين تاثير وتخريب را بر محيط زيست داشته باشد .حسابداري تنها آنجايكه بتواند اين تاثيررا به عنوان عناصري قابل تقويم به پول برآورد كند، آنها رااندازه گيري كرده و شناسايي می كند. به عبارتي زماني كه بتواند قيمت تمام شده آنها را بدست بياورد، آنها را شناسايي خواهد كرد وچون براي اغلب عناصر تخريب كننده محيط زيست قيمتي نمي توان برآورد كرد ، بدين دليل كنار گذاشته مي شوند. درحاليكه چنين محاسبه ای كامل نيست . ولی موفقيت از جنبة حسابداري در كسب سود بيشتر و تنزل محيط زيست با هم در تقابل هستند . به طوري كه سود اقتصادي در اين شرايط با تنزل محيط زيست ، افزايش مي يابد. به نظر مي رسددر سيستم فعلي حسابداري تخريب بي روية محيط زيست بايستي دنبال شود.
نخستين وظيفه حسابداري محيط زيست واجتماعي اين است كه اين فرايند را شناسائی كرده وبه فرايندهاي اجتماعي بهتري ارتباط دهد . دومين كارکردحسابداری محیط زیست این است که در برابر كنشهاي اجتماعي ومحيط زيستي تعديل گردد. پژوهشهايي كه دراين وادي مي توان انجام داد ، افشاء فعالیتهای نادرست موسساتي است كه بر خلاف سرمايه هاي محيط زيست عمل مي كنند.
انتشار سرمايه گذاري اخلاقي شركتها واثبات اينكه حسابداري چگونه مي تواند به انهدام ضايعات و توليد انرژي بيشتر كمك كند ، ديگر وظيفه حسابداري اجتماعي ومحيط زيستي است .واما كار نهايي حسابداري اجتماعي ومحيط زيست يافتن حسابهايي براي شفاف سازي ارتباطات سازماني است . در حال حاضر یکی ازمطالب موردبحث در حسابداری، گزار

شگري محيط زيست وبطور فزاينده اي حسابرسي اجتماعي ومحيط زيستي است ، كه جنبة ديگري از سازمانها وفعاليتشان را مشخص مي كند.
در پنج سال گذشته افزايش چشمگیری در پژوهشهاي حسابداري ، بويژه اثرات محيط زيستي سازمانها بوقوع پيوسته است .پژوهشگران بيشترين توجه خود امعطوف به سرماية محيط زيست ، مديريت محيط زيست و شماي حسابرسي آن ، گزارشگري محيط زيستي ، نقش حسابداري درایفای مسوليت محيط زيست سازمانها ، اثرات حسابداری محيط زيست هم در صورتهاي مالي وهم در حسابرسي صورتهای مالی ، بدهيهاي محيط زيستي ، بيمه ، قرضهاي بانكي ، انهدام ضايعات ، قانون گذاري محيط زيست كرده اند.
ماهيت حسابداري محيط زيست:
همواره تصورغلطي دربارة ماهيت اساسي حسابداري محیط زیست توسط بسياري از حسابداران وجود دارد لذاحسابداري محیط زیست كه گزارشهاي آن به طور شفاف مورد قبول واقع شود ،هنوز وجود ندارد. درحسابداري، هر گزارشي از ارزشهاي دارائي ، تخمين بدهيها ، اعلام سود ، تخمين هزينه ها يا ارزيابي مالي اختيارات سرمايه گذاري جايگزين در حالت رويه اي وبه تنهايي ممكن است درست باشند ليكن در كل وروي هم رفته اين اطلاعات صحيح نباشند . قضاوتها و قوانين در هر رويه اي همراه با گزينش حسابدار بوده و بر پايه قضاوت وروش گزينشي ، پي آمدها ي اقتصادي ، اجتماعي ومحيط زيستي مختلفی عايد خواهد شد . پژوهشهاي سالهاي اخير به طور متقاعد كنند ه اي اثبات مي كنند كه حسابداري به دقت ، پيچيده شده است .
سود حسابداري معني كاملي نسبت به تئوري سود اقتصادي ندارد.به طوري كه سود حسابداري را نتيجه قضاوت حسابداران ناميده اند .و اين باور به وجود آمده اس

ت كه اعمال حسابداري بازتاب زمينه اجتماعي سازمانها نيست.وصرف گزارش صورتهاي مالي بوسيله شركتها بيانگر ماهيت سرمايه داري اين سازمانها است .سيستم كنترل حسابداري وبودجه بندي داخل سازمانها معمولاباز تاب قدرت توزيع وفرهنگ توزيع منابع در سازمان تفسيرمي شود . وبه طور با اهميتي آگاهي فزاينده اي درباره اينكه حسابداري در حال ساخت وتشكيل واقعيتهاي اجتماعي است ، بوجودآمده است به طوري كه عصاره حيات هر سازماني ومرز وحدود تعريف شده اي از آن، با سيستم حسابداري آن هم راستا وهم سوي است ،يعني سيستم حسابداري هر سازماني بازتابي از عصاره وكل سازمان است . به همين دليل سازمانها درطول حيات خود، سيستم حسابداري شان را بازبيني مي كنند چرا كه ميزان موفقيت آنها باسيستم حسابداري شان قضاوت مي شود. بنابراين گفتمان هاي اجتماعي درباره سازمانها وموفقيتهايشان واثر بخش بودن وقابل قبول بودن فعاليتهاي سازمانها همگي از فعاليتهای حسابداري قابل تشخيص است. سومين مطلب اينكه حسابداري فعلی به شكل خلاصه كاربرد اقتصاد نئوكلاسيك سنتي است .بنابراين قسمتي ونه همة محدوديتهاي اقتصادي قراردادي عرضه گر نيرويي برابر براي حسابداري قراردادي است .كه هر دو علاقه مند به تغييرات مالكيت دارائي بر حسب وجوه نقد ودربرگيرنده مفروضات محدودي از اخلاقيات بوده وهر دو پيامدهاي اجتماعي وم

حیطی فعاليتها را در زمينه اي كه داراي بهاي مشخصي نيستند ، ناديده مي گيرند . در چنين پيراموني است كه براساس نياز ، دانه هاي حسابداري اجتماعي ومحيط زيستي كاشته مي شوند.
مسوليت پاسخگوئي اجتماعي ومحیط زیستی شركتها
دراين قسمت به تحليل پاسخگويي اجتماعي ومحیط زیستی شركتها وبازتاب آن دربازارهاي مالي خواهيم پرداخت پاسخگويي اجتماعي و محیط زیستی شركتها به عنوان برنامه اي جهت كاهش هزينه هاي بيروني يااجتناب از درگيري هاي توزيع ثروت در جامعه است .در اقتصاد خصوصي ، معمولاً هزينه داخلي وخصوصي شركتها با هزينه هاي اجتماعي در يك راستا نيستند.ودراينجاست كه پاسخدهي اجتماعي و محیط زیستی نقش كمتري ايفا ك

رده است .در حالي كه آن مي تواند به گونه اي عمل كند كه شركت را دربرابر ريسك اعتباري درجامعه محافظت كند .
دراينجااين پرسش مطرح است كه آيا شركتها نبايد نگران اثرات اجتماعي و محیط زیستی فعالیتهای خود باشند؟ يا بايد دنبال تحصيل سود واعتباربه طور همزمان باشند . شركت اپل، اينتل ومايكروسافت اين عمل را درسالهاي گذشته به خوبي انجام داده اند . درطي ۲۵ سال گذشته آنها تاثير صنعتي شدن رابراي هر شخصي در اين جهان توسعه يافته بوجود آورده اند وزندگي افراد وتجارت را تغيير داده ، درنهايت ميليونها دلار براي سهامداران خود ايجاد كرده ودهها هزار شغل جدید براي افراد در كل جهان ايجاد كرده اند .آنها بخش كلاني ازثروت رادر جامعه توزيع كرده وباعث ايجاد پول وثروت براي سهامداران خود شدند .آنها به خوبي تذكر كلاسيك آدام اسميت كه گفته است ً اين از خير خواهي قصاب ونانوا وآبجو ساز نيست كه ما انتظار خوردن شام را داريم بلكه از بهره خواهي خود ماست ً را رعايت كرده اند .
دراين راستا اگر شركتها محصولاتي را بسازند كه مصرف كنندگان براساس توانائي خودآنرا ارزش گذاري وقيمت گذاري كنند ، وازاين راه براي شركتها پول عايد شود .چه نيازي به پاسخ دهي اجتماعي شركتها خواهد بود ؟ . شركتهاي تنباكو در واقع فروشندة زهري هستند كه بتدريج عمل مي كندو افراد را معتاد مي كند .بنابراين آنها با كشتن مصرف كنندگان خود پول ايجاد مي كنند بوضوح تفاوت موجود در بخش گفته شده وجود دارد .در مورد شركتهاي نفت واتومبيل اين وضعيت چگونه است؟ .اين صنايع با ايجاد پويايي اقتصادي به افراد كمك

مي كنند . در حالي كه باعث آلودگي محيط زيست وتغيير آب وهوا كرة زمين مي شوند . چه تفاوتهايي صنايع تنباكو ، نفت واتومبيل را از هم جدا مي سا

زد ؟ . براي درك بهتر ،بايد چگونگي علاقه مندي اين شركتها را به تطبيق با محیطی كه خود جزئي از آن هستند درنظر گرفته وتضاد بين آنها ومحیط زیست بررسي گردد .و بدين دليل ديدگاه آدام اسميت درباره هزينه هاي داخلي واجتماعي افراد بررسي مي شود.
بازارها زماني براي جامعه خوب كار مي كنند وخواسته هاي شركتها وجامعه را باهم تطبيق مي دهند كه هزينه هاي خصوصي واجتماعي شركتها با هم برابر باشند .درحالي كه براي نمونه درشركتهاي ذكرشده ،اين تطابق وهمساني وجود ندارد .اما زماني كه هزينه هاي داخلي واجتماعي باهم منطبق نيستند ، در واقع بازارها به درستي اين وظيفه را انجام نداده اند . براي مثال در صنعت تنباكو ودر درجة پايين تري از آن، در صنايع اتومبيل ونفت اين وظيفه توسط بازار به درستي انجام نشده است .اين مورد تضاد بين شركتها و جامعه را بيان مي كند .اين ناسازگاري را مي توان در بي طرفانه بودن پرس وجو كرد.
گزارشگري مسوليت هاي اجتماعي بخش مهمي از راهكار هاي شركت در قسمتهايي كه ناسازگاري بين منافع شركت واهداف اجتماعي وجود دارد ويا ناسازگاري دررعايت انصاف وجود دارد، به شمار مي رود .گزارش مسوليتهاي اجتماعي شركت مي تواند آگاهي اجرائي از اين ناسازگاري ها بوجود آورد . وبه طور جدي مي تواندموجب متعهد كردن شركتها براي تحصيل جذبة اجتماعي گردد.که این جذبه ممکن است با تحصیل عنوان شرکت سبز بدست آیدو همچنين مي تواند در نگهداري يا بهسازي روحيه كارمندان وتعيين ريسك اعتباري شركت دربازارهاي مالي وسهام ومذاكره با قانون گذاران براي كسب وجه اي مثبت براي شركت ، حياتي ومهم باشد. درحقيقت اين مسئله به ابقا، سازمان مربوط است . درواقع جامعه با جريمه كردن شركتهاي ناسازگار ، ابقاء آنها را از بين برده يا باخطر مواجه مي سازد. به طوري كه این نقش

باارزش حسابداری می تواند سازمانها وشرکتهای عظیم اقتصادی در تعارض با خواستهای اجتماع رادر مدت کوتاهی به کام نابودی کشاند.واین یکی ازوظایف حسابداری محیط زیست است
تعارض بين شركتها وجامعه در بازارهای رقابتی
درك نقاط ضعف وقوت بازارهاي رقابتي نقشي براي گزارشگري مسوليتهاي اجتماعي شركتها بوجود مي آورد. بازارهاي رقابتي تنها در زماني قوي بوده و خروجي هاي موثري توليد مي كنند كه ، منافع ومخارج محیط زیستی جزو منافع ومخارج داخلي سازمانها باشند. دراين ميان اين بازار است كه اين هزينه ها ومنافع را اندازه گيري مي كند. در شرايط

برابري هزينه ها ومنافع محیط زیستی با هزينه ها ومنافع داخلي سازمانهاست كه هر طرحي كه براي سازمانها بيشترين سود را عايد سازد ، براي جامعه نيز مفيد خواهد بود . به طوري كه اين رمز بقاء را مي توان درگفتة مديرجنرال موتورز درسال ۱۹۵۲ يافت كه گفته استً آنچه براي جنرال موتورز خوب است براي جامعه آمريكا خوب است. ً
نكته ديگر دربارة بازارهاي رقابتي اينكه آنها احتمالاً خروجي داشته باشند ليكن غيرمنصفانه محسوب گردند. به عبارتي مخارج ومنافع اجتماعي وداخلي شركتها باهم ناسازگاري داشته ليكن بازارها كارا محسوب ولي غيرمنصفانه باشند . تقريباٌ همة تعارض ها بين شركتها وجامعه مي تواند بين يكي از اين دومنبع ، تعارض در مخارج ومنافع اجتماعي با منافع ومخارج داخلي شركتها يا تعارض دررعايت انصاف وعدل درحقوق ودستمزد پرداختي توسط شركتها رديابي شود ، كه دومي با پرداخت حقوق كمتر به كارمندان مرتبط است .دركل موقعيتهايي كه براي شركت ازنظر سودآوري بهترين است ،لزوماً براي جامعه ومحیط زیست بهترين نخواهد بود . تعارض هاي بين جامعه وشركت دربيانيه هاي صادره محيط زيست ، مشخص گرديده و تقريباٌ هميشه تعارض ها ازتفاوت مخارج داخلي ومخارج اجتماعي (محيط زيست ) ناشي از آلودگي

است .برخي از مخارج يك فعاليت اقتصادي يا توليدي براي تمامي مردم كرة زمين پخش مي شود ، مانند گرم شدن كرة زمين ، بارانهاي اسيدي وآلودگي شهرها كه همگي مثالهايي از فزوني مخارج اجتماعي بر مخارج داخلي بوده و تعارض هاي بين شركتها وجامعه رابه دنبال دارند.قطع درختان جنگلي مثال ديگري از تعارض هاي پيراموني است كه از اختلاف بين مخارج ومنافع درختاني است كه براي صاحبان جنگلها نوعاً ارزش اقتص

ادي الوارها وكشتزارها را به دنبال داشته در حالي كه براي جامعه در سطح بالاتر آن درختان ارزش ايجاد اکسیژن وتفريح وسرگرمي را دارند .
بنابراين منافع اجتماعي حاصل از نگهداري آنها بر منافع بخش داخلي (شركت) فزوني دارد.برخی سیستم هاي قانوني ، قانون گذاران وسازمانهاي غيردولتي آگاهي شركتها را از بهاي تمام شدة واقعي ناشي از فعاليتهايشان فراهم مي كنند وآنها را مجبور مي كنند تا هزينه هاي اجتماعي را جزئي از هزينه هاي داخلي سازمانشان تلقي كنند .
نقش پاسخدهي اجتماعي ومحیط زیستی شركتها در تعارض هاي پيراموني
مسوليت اجتماعي شركتها نقش اساسي در حل وفصل تعارض هاي ياد شده دارد .درواقع با توجه به وجود تفاوتهايي بين هزينه هاي اجتماعي وداخلي شركتها ، گزارشگري اجتماعي شركتها مي تواند اين تفاوتها را كاهش وتاحدي آنرا جبران كند.
قوانين مربوط به گازهاي گلخانه اي را مي توان دراين راستا تلقي كرد .شركتهاي آلوده كننده محيط زيست در سالهاي اخير تلاش زيادي براي داخلي كردن هزينه ها ي اجتماعي وحل تعارض ها با جامعه انجام داده اند .تعارض هايي كه ممكن است هزينه هايي سنگين بر اعتبار تجاري وسرقفلي شركتها داشته باشد . شركت هنز از جمله شركتهايي بود كه باپاسخ مناسب به تعارض هاي اجتماعي ، سود زيادي به دست آورد . اين شركت با صيدماهي ،براي تهيه تن ماهي موجب مرگ دولفين ها مي شد ، درنتيجه هزينه هاي اجتماعي آن برهزينه هاي

داخلي آن فزوني مي يافت .این شركت براي حل اين تعارض منابع تهية تن ماهي را ازاقيانوس آرام شرقي به غربي تغيير داد، و بهاي اضافي براي انجام اين عمل پرداخت كرد ، اما اعتبار تجاري خودرا افزايش داده وتحسين قابل توجهي ازسوي سياستمداران ودوستداران محيط زيست بدست آورد ،ودرواقع با اين عمل از مواجهه با جامعه اجتناب كرد .ازآنجائیکه هزينه هاي اجتماعي مانند هزينه هاي داخل سازمان مشهود ونقدي نبوده واز نظر استانداردهاي حسابداري قابل شناسايي نيستند. همواره شركتها ازشناسايي برخي هزينه هاي اجتماعي

بدليل بوجود آمدن مسوليت اجتماعي واهمه داشته وتلاش در حداقل كردن اين گونه هزينه ها دارند. برخي ازشركتها عملكرد ضعيفي نسبت به برنامة گزارشگري محیط زیستی داشته اند . براي مثال شركت نفتي شل كه از شركتهاي معروف در حوزه نفت به شمار مي رود نسبت به مصرف ازدرياي برنت يا بزرگترين توليد كننده مواد غذايي وساندويچ درجهان (مك دونالت)راجع به بسته بندي هاي پلي استايرن خود ،تلاش كرده اند كه ازنظر اجتماعي مسوليت پذير عمل كرده و باازبين بردن ضايعات خود، ازتاثيرات محیط زیستی براطراف خود اجتناب كنند . اما اكنون بدليل تعارض هاي محیط زیستی با آسيب ديدن اعتبار خود مواجه شده اند ،به طوري كه هركدام ازآنها درتدوين راه حلهاي خود ،براي حل اين تعارض ها واصلاح ارتباط باپيرامون دچاراشتباه بوده اند .به عبارتي فقط داشتن برنامة حل تعارض هاي محيط زيستي كافي نيست . براي اجتناب از اين گونه تعارض ها داشتن برنامة گزارشگري اجتماعي ومحیط زیستی به تنهايي تعارض هاي بين شركت وجامعه را حذف نخواهد كرد، وبايستي اين برنامه درراستاي خواستهاي اجتماعي ومحيطي باشد. به طور مثال شركت ماناستو كه به توليد كودهاي كشاورزي اشتغال داشت ، بدليل اشتباه درپيش بيني تعارض هاي حاصله از تفاوت هزينه هاي اجتماعي(محیط زیستی) وداخلي مرتبط با استفاده از محصولات خود ، با وجود هزينه كردن ميليارد ها دلاردرجهت بهبود محصولات خودبراي كارائي بيشتر واستفاده كمتر از حشره كشها به انزوال کشیده شد.هدف اين شركت توليد محصولات كشاورزي اصلاح شده در كشورهاي فقير بود. اما مخالفت مصرف كنندگان بامحصولات اصلاح يافتة ژنتيكي موجب كنارگذاري محصولات اين شركت توسط مصرف كنندگان مواد غذايي گرديد. درحالي كه اين شركت درپرس وجوي حذف استفاده از سموم وافزايش كارائي كشاورزي وآلودگي كمتر ناشي از كشاورزي بود، بدون توجه به نگرش مصرف كنندگان مواد غذائي ، از عرصة توليد محصولات كشاورزي حذف گرديد.
اهداف حسابداری محیط زیست

۱- تعیین فرصتهای محیطی ومحدودکردن هزینه های اضافی که فاقد ارزش افزوده هستند
۲- برآورد ومحاسبه هزینه های محیط زیستی شرکتها وگنجاندن آن عموما در سربار کارخانه
۳- مشخص کردن فرصتهای محیط زیستی برای ایجاد سود خالص
۴- ایجاد ونگهداری یک سیستم اطلاعاتی محیطی برای ارتقا مدیریت عملیاتی
۵- تعیین هزینه ها وبازده آتی ناشی از پیاده سازی سیستم اط

لاعاتی مدیریت محیط زیست
۶- کمک به طراحی یک فرایند تولیدی کالاها وخدمات سازگار با محیط زیست.
هزينه يابي زيست محيطي
حسابداري مديريت به عنوان يك سيستم پشتيباني تصميم در برخورد با هزينه هاي واقعي متحمله توسط بنگاه تجاري به ناچار هزينه هاي زيست محيطي را از ساير هزينه ها تفكيك كرده و با نگاهي متفاوت به ارائه اطلاعات مالي در اين خصوص مي پردازد. مديريت بر هزينه از يك سو با عوامل خارجي و از سوي ديگر با عوامل داخلي بنگاه اقتصادي درگير است. اگر عامل خارجي را رضايتمندي مشتري تلقي كرده، آنگاه كاهش هزينه ازطريق شناسايي عوامل آن با هدف حذف فعاليتهاي بدون ارزش افزوده مواجه است و طيف آن عوامل از طراحي محصول تا خدمات پس از فروش را شامل مي گردد. درحالي كه عامل خارجي، رضايتمندي زيست محيطي باشد، آنگاه كاهش هزينه از طريق شناسايي عوامل آن با هدف حذف فعاليتهاي بدون ارزش اقتصادي مشكل خواهدشد. به عبارتي هزينه هاي زيست محيطي گاهي فاقد ارزش افزوده قابل تقويم بوده و بنگاه اقتصادي بنابه اين محدوديت تمايلي به حذف فعاليتهاي مخرب زيست محيطي نــدارد،ليكـن كنترل و كاهش هزينه اين گونه فعاليتها را برنامه ريزي مي كند و اين به آن معنــا است كــه مديريت بر هزينه زيست محيطي با هدف رضايت محيطي عملي است و براي انجام آن ناگزير به تفكيك هزينه و انتخاب شاخصهاي مناسب است.
گزارشگري زيست محيطي
از آنجايي كه حسابداري زيست محيطي گزارشگري زيست محيطي را نيز دربردارد و عملكرد زيست محيطي از ديد استفاده كنندگان گزارشهاي مالي حائزاهميت اس

ت، ليكن اهداف گزارشگري عملكرد اقتصادي با اهداف گزارشگري زيست محيطي كاملاً انطباق نداشته، لذا به جهت محدوديت موجود در علائق استفاده كنندگان، نياز به الزامات گزارشگري ويژه احساس مي گردد.
از آن جهت كه بنگاههاي انتفاعي مخارجي را تحت مــوضــوع زيس

ت محيطي متحمل مي شوند، لذا ارائه يك تصوير از عملكرد زيست محيطي كه حاوي منافع حاصل از تحمل هزينه هاي مزبور باشد، باتوجه به ساختار موجود حسابداري، دشوار است، به اين جهت بسياري ازبنگاههاي انتفاعي هزينه فعاليتهاي زيست محيطي را بدون مقابله با منافع آن، تنها به عنوان اقلام هزينه اي منظور كرده و در گزارشگري مالي به گونه اي موثر آنها را افشاء نمي كنند.
افشاي هزينه هاي زيست محيطي در راستاي حفظ ثروت سهامداران موجبات افزايش ارزش بنگاه انتفاعي را فراهم مي سازد. و اگرچه منافع اينگونه هزينه ها قابل تقويم به ريال نيست، ولي درعين حال ايجاد تمايز در بنگاه انتفاعي به عنوان يك صنعت سبز را موجب مي گردد و علي رغم وجود مزيتها در حفظ بــازار رقابتي در ميان صنايع مشابه غيرسبز، از طـــريق ايجاد محبوبيت اجتماعي، آثار مفيد و مـــوثري بر قيمت سهام اينگونه بنگاهها در بازار بــورس اوراق بهادار خواهد داشت، لذا گزارشگري زيست محيطي با نگــاه دقيق تري بايد موردتوجه مديران واحدهاي اقتصادي باشد، به ويـــژه واحدهايي كه در زمينه زيست محيطي متحمــل مخارج زيادي مي گردند
‌واحدهای اندازه گیری در حسابداری محیط زیست
اگر حسابداری سبز جدی گرفته شود نباید به دلیل دشواری دراندازه گیری (قیمت گذاری )برای خدمات محیط زیستی کنار گذاشته شود بلکه این خدمات باید به صورت دقیق تعریف گردد هرچند تعریف خدمات زیست بومی به طور روشمند واقتصادی باتعریف کالاها وخدمات استفاده شده در حسابهای درآمدی سنتی سازگار است .بطور خلاصه حسابهای ملی خرید وفروش کالاها وخدمات دراقتصاد را باوزن بهای آن برای رسیدن به یک جمع انباشته مانند تولید ناخالص داخلی (GDP)محاسبه می کند .این حسابها به تنهایی فاقد معنای کاربردی بوده ونوع داده هایی که در محاسبه GDPبکار می رود
معمولا با مشخصات وواحد های اندازه گیری مشخص هستند ازقبیل محصولات وخدمات تولیدی توسط بنگاهها بدلیل اینکه این کالاها وخدمات در بازارهای مشخصی معامله می شوند دولتها معمولا این نوع کالا وخدمات را درمحاسبه تولید ناخالص داخلی محاسبه می کنند هرکسی می داند یک ماشین یا خانه چیست ولی اگر محصولات وخدمات محیط زیستی را محاسبه کنیم چطور ؟ لذا با یک مشکل مواجه خواهیم بود وآن اینکه چنین تعریف واحدی از محصولات وخدمات محیطی وجود ندارد.بدلیل اینکه بسیاری از خدمات محیط زیستی کالاهای عموم

ی هستند با زارهای شفافی برای واحدهای آنها دردسترس نیست .لذا وجوداین بازار برای خدمات اکوسیستم همراه باچالشی خواهد بود. درعمل چنین بازارهایی گرایش به نقض واحدهای استاندارد اندازه گیری تجاری دارند .زمانیکه قانونگذاران تلاش به جبران زیانهای اکولوژیکی دارند ناچارند تکیه کنند برواحدهای غیرمتعارف از قبیل یک متر مکعب رطوبت ،یک پوند نیتروژن یا تعداد زیست بوم وحشی .این واحدها ی اندازه گیری نامربوطند زیرا آنها ترکیبی از کالاها وخدمات چند گانه هستند به عبارت دیگر رطوبت شامل مزایای عمومی وخصوصی بیشماری است.غیر واقعی بودن این اندازه گیری ها قابل فهم واز جنبه رویه ای دچار مشکل است.د

ر کل منافع آنها را باید جهت محاسبه در تولید ناخالص داخلی وملی باید اندازه گیری ومحاسبه نمود اما باید درنظر داشت .وقتیکه این واحدهای اندازه گیری ترکیبی جهت سازگاری به واحدهای تجاری تعدیل یابند هیچ تضمینی جهت حفظ این کیفیت خدمات ومحصولات اکولوژیکی وجود ندارد.
مشکل بازارهای خدمات محیط زیستی عبارت است از اینکه بازار خودش واحدهای اندازه گیری را تعریف نمی کند درحالیکه بازارهای سنتی معمولا این کاررا انجام می دهند. همواره واحدهای اندازه گیری و واحدهای پولی مورد استفاده در تجارت ومبادلات معمولا توسط دولت تعیین می گردد.دولتها کنترل کننده کیفیت محیط زیست هستند واین نکته ای است که اغلب حامیان محیط زیست آنرا فراموش می کنند دربازارهای قراردادی خریدارخودمتمرکز ودرگیر کیفیت کالا وخدماتی است که خریداری کند. درحالیکه دربازار محیط زیستی کالاوخدکات محیط زیستی کالا وخدمات عمومی است بنابراین خریدار معمولا به کیفیت علاقه چندانی نداردوفقط درگیر کسب رضایت از تعریف منظم یک واحد مناسب از کالا وخدمات است. سوالی که مطرح است اینکه آیادولتها نقش خوبی درتعریف واحدهای اندازه گیری وتدوین خط و مشی های لازم برای حفظ وارتقا کیفیت درمحیط زیست ایفا می کنند؟مدارک کافی وجود دارد که حتی دولتهای با اقتصاد پیشرفته نیز دراین امر ناکام هستند.هدف از این بحث پیشنهاد واحدهای اندازه گیری است که توانایی دولتها را در اندازه گیری وخط ومشی گذاری کیفیت مطلوب محیط زیست متاثر ازقوانین ،تجارت محیط زیست ومخارج محیط زیست به صورت مناسبی بهبود بخشد. درحالیکه چنین چالشی بااهمیت است .گذشته بازارها ومحاسبه صحیح سود حسابداری ومباحث تئوریکی امید ازآینده ای روشن وحل مشکلات گفته شده را نوید می دهد.به طوری که دهه های قبل بازارها نقش فعالی را درایجاد ثبات ومعیارهای اندازه گیری همسان وواحدهای پولی ثابت برای اندازه گیریها ب

ازی کرده اند كه امروزه این امر با تقویت بازارهای کارا رو به تحقق است .
حسابها ودرآمدهای ملی استفاده شده دردهه های گذشته حامیان سیستم های گزارشگری محیط زیست رابا وقیمتها وکمیتهای ناقص مواجه داشته اند وآنها بعلاوه انها اغلب درگیر تنوع درکیفیت محصولات وشکل وحدود قیمتها به ازای درجات گوناگون برحسب پوند ،بشکه یاتعداد بوده اند .درنهایت حتی امروزه نگهداری کنندگان قیمتها ودرآمدهای

آماری با مشکلات متنوعی مانند تغيير كيفيت دركالاها وخدمات توليدي روبرو هستند براي مثال ماشینهای سریعتر یاخانه های بزرگتر وغیره.به طوری که شمارش ماشینهای باسرعت بسیار بالا درکنارماشینهای معمولی وخانه های بسیار بزرگ درکنارخانه های کوچک باوزنی همسان چندان معقول به نظر نمی رسد. البته این بحث هنوز جزو مباحث مهم تئوری حسابداری است هر یک از این مشکلات موجب چالشهایی برای ارائه بهترین تعریف خدمات وکالاها در بارارهای قراردادی است .لذا درتعریف کالاها وخدمات زیست محیطی نمی توان به بازارهای واقعی مراجعه کنیم بلکه باید ازاین مدل الگو گرفت .اگر وضعیت محیطی در طول گذرزمان بررسی گرددواحدهای اندازه گیری باید به طورشفاف وازنظر محیط زیست واکولوژیکی سازگار اندازه گیری گردد.امروزه دولت وجامعه مواجه با واحدهای اندازه گیری محیط زیستی باتعریفی بسیار ضعیف هستند که اساسا غیر شفاف بوده وتحلیل بین اقتصاد ومحیط زيست رابا اشتباه مواجه می سازنداغلب دربنگاه انفرادی علائم چندگانه رقابتی برای آنچه اندازه گیری می شود وجود دارد.شفاف نبودن اندازه گیری کارائی تصمیم گیري درجامعه را تضعیف کرده و از توانائی عموم برای قضاوت درباره اینکه آیا دولتها مزایای محیطی را به طور موثری بدست می آورند ممانعت می کنداین سردرگمی اساسا ریشه درعلوم اقتصادی ومحیط زیستی دارد.درحالیکه اقتصاد محیط زیست در دهه های گذشته مورد بحث بوده وبا چالش اشتباه درقیمت گذاری محیط زیستی همراه بوده است ،به سایر جنبه های اصلی کم توجهی شده است .تعریف مناسب واحدهای اندازه گیری محیط زیستی با اینکه کدام ارزش می تواند بکاررودچندان آسان نمی نماید.
نتیجه گیری:
در بازارهاي كنوني كه اخبار واطلاعات به سرعت وبه ناجار

در بازارهاي مالي بازتاب دارد شركتها وسازمانها ناگزيربه سازگاري با جامعه ومحيط زيست هستند .درابتداي اين مقاله به مباحث تئوريكي در رابطه با عقد قراردت آن هستند به طوريكه ميزان پايبندي شركت به مباني اين قرارداد درجه مشروعيت فعاليت در جامعه ومحيط زيست رابراي شركت مشخص خواهد نمود وميزان مشروعيت فعاليت به صورت غير مستقيم با ميزان منابعي كه سازمان مي تواند از جامعه ومحيط به عاريت بگيرد ارتباط خواهد داشت.همچنين دررابطه با تنش هاي موجود بين سازمان وجامعه ومحيط زيست ناشي از فعاليتهاي مغاير با محيط زيست سازمانها مي توان نتيجه گيري كرد هرچقدر سازمانها خود را درقبال محيط زيست وجامعه مسئوليت پذير وپاسخگو نشان دهندبه همان ميزان علائم مثبتي از جامعه براي ادامه فعاليت وبقاء سازماني دريافت خواهند نمود .بديهي است اين نوع گزارشگري با تهيه گزارشهاي ويژه تحت عنوان گزارشات محيط زيستي واجتماعي امكان پذير خواهد بود هرچندكه دشواري هايي از قبيل نبود واحد هاي اندازه گيري كمي وپولي براي اندازه گيري منافع ومخارج محيطي ،عدم آگاهي مديران ،نبود استانداردهاي حسابداري محيط زيست ،ضعف سيستم هاي حسابداري درتهيه گزارشهاي محيط زيستي ،نبود بازارهاي كارا ،عدم آگاهي استفاده كنندگان صورتهاي مالي وگاها نبود الزامات قانوني دراين راستا وجود دارند.ولي بديهي است باجبران ضعفهاي اشاره شده مي توان به افشاگري فعاليتهاي محيط زيستي واصلاح اينگونه فعاليتهاي ناصحيح سازمانها ودرنتيجه توسعه پايدار درجهان امروزي وآينده دست يافت .
منابع وماخذ:
۱-. حسابداري محيط زيست نادر كاظم زاده ارسي ماهنامه تدبیر۱۳۵
۲-Green Accounting – a Helping Instrument in European Harmonisation of Environmental Standards

Chiraþa CARAIANI, Professor Ph.D.,Affiliations: Academy of Economic Studies of Bucharest,Regular address: Calea Victoriei nr. 224, bl. D5, ap. 3, sector 1, Bucharest

۳-CENTRE OF BUSINESS ANALYSIS AND RESEARCH (CoBAR) DIVISION OF BUSINESS&TERPRISE
UNIVERSITY OF SOUTH AUSTRALIA W

ORKING PAPERS ISSN 1443-2943

۴-Recent trends in environment accounting: how green are your accounts?Fraser Bell and Glen Lehman

۵-The earth summit at Rio. Boston: Northwestern University Press: 310–۳۱۶).Deegan, C. (1996). Environmental reporting for Australian corporations: an analysis of contemporary Australian and overseas environmental reporting practices. Environmental and planning law journal
6- Exposure Draft 65 (1997). The Consideration of Environmental Matters in the Audit of Financial Statements. Melbourne: Australian Accounting Research Foundation.
7-Gray, R.H., Owen, D.L. and Adams, C. (1996). Accountability and accounting. London: Prentice Hall.

۸-Gray, R.H., Owen, D. and Maunders, K. (1987). Corporate social responsibility. New Jersey: Prentice Hall.

 

۹-Gray, R.H., Owen, D.L. and Maunders, K.T. (1988). Corporate social reporting: emerging trends in accountability and the social contract. Accounting, auditing and accountability journal 1: 6–۲۰٫