بررسی سیستم قیمت تمام شده نفت و گاز

چکیده :
صنعت نفت راهبردی ترین صنعت در اقتصاد ایران است و مهمترین نقش را در عرصه تحقیق چشم انداز ملی ایفا می کند . به طوری که می توان گفت توفیق صنعت نفت در این مهم توفیق در رونق بخشیدن به اقتصاد ایران است. از اینرولازم است تحقیق پیش رو با موضوعیت بررسی سیستم قیمت تمام شده نفت و گاز ارائه شود .قاعدتا بررسی مذکور باید بر مبنای معیاری مورد قبول که از یک طرف استانداردهای تعیین شده مراجع حرفه ای حسابداری و از طرف دیگر قابل استفاده بودن رویه اعمال شده در ایران با توجه به اهداف استفاده کنندگان از اطلاعات تهیه شده از طرف شرکت ملی نفت ایران می باشد.

نتایج از طریق بررسی کتابخانه ای جهت جمع آوری اطلاعات مربوط و گفتگوهایی با مسئولین مالی شرکت نفت جهت تعیین نحوه عمل در ایران انجام شده و در آن به شرح مواردی همچون:
هزینه هایی که در صنایع نفت و گاز غالبا مطرحند ،(هزینه زمین شناسی و ژئوفیزیک ، هزینه های بدست آوردن حق بهره برداری از منطقه عملیات ، هزینه های اکتشاف ، هزینه حفاری مشهود و نامشهود ، هزینه توسعه ، هزینه تولید و استخراج) ، بررسی تحلیل / استه

لاک منابع طبیعی , شرح روش کوششهای موفق ، روش بهای تمام شده کامل و روش شناخت ذخایر که روشهای حسابداری تخصیص مخارج بهره برداری منابع نفت و گاز هستند، نحوه برخورد هر یک از آنها با اقلام هزینه، ثبتهای مربوط به هریک ، ارائه صورتحساب درآمد در روش شناخت ذخایر و ،مقایسه روشهای حسابداری مذکور و همچنین تاریخچه نحوه برخورد با

 

روشها طبق بیانیه های SEC و FASB پرداخته است.
و در پایان ،نتایج کلی بیانگر آن است که روش اعمالی حسابداری در ایران با هیچیک از روشهای پذیرفته شده حسابداری مطابقت ندارد .لازم بذکر است از نظر نحوه برخورد با هزینه های اکتشاف ، حفاری و توسعه ، روش شرکت ملی نفت ایران با روش تلاشهای موفق بدلیل منظور کردن آنها به هزینه های جاری مطابقت دارد.علاوه بر آن روش قیمت تمام شده در ایران جهت استفاده کنندگان حاوی اطلاعات کافی و مناسبی نمی باشد.
واژگان کلیدی : کوششهای موفق ، شناخت ذخایر ، روش بهای تمام شده کامل.
هدف و علت انتخاب موضوع :
هدف تحقیق در وهله اول بررسی رویه های اعمالی شرکت ملی نفت ایران و نیز تعیین مطلوبیت و مورد استفاده بودن اطلاعاتی که برای استفاده کنندگان استخراج م

ی شود.
اهمیت موضوع : از نظر کاربردی با توجه به اینکه استانداردهایی که در مورد بحث و مبنای مقایسه نحوه عمل در ایران قرار گرفته اند توسط مجامع حرفه ای بین المللی تصویب و ارائه شده اند کاملا مشخص می شود. چرا که کاربرد استانداردهای مزبور به عنوان روش پذی

رفته شده حسابداری در نظر گرفته می شود.
با توجه به توصیفی بودن تحقیق این سوالات مطرح است که :
– آیا رویه اعمال شده در رابطه با هزینه تولید (بهای تمام شده) در ایران با روش حسابداری پذیرفته شده از طرف مجامع حرفه ای بین المللی مطابقت دارد؟.
– آیا رویه های اعمال شده نیازهای اطلاعاتی استفاده کنندگان از اطلاعات ارائه شده توسط شرکت ملی نفت ایران را به طور کامل تامین می کند.؟
قلمرو تحقیق : قلمرو زمانی و مکانی تحقیق به دوره و مکان خاصی محدود نمی شود و سیستم قیمت تمام شده شرکت ملی نفت ایران بطور کلی مورد بررسی قرار می گیرد.و همچنین قلمرو موضوعی تحقیق به سیستم موجودیهای صنعت نفت ، هزینه های مربوطه ، قیمت گذاری و منظور نمودن کلیه هزینه های تولیدی و هزینه هایی که روی تولید سرشکن می شوند.همچنین جهت اثبات پاسخ به سوالات مربوطه روشهای واقعی مورد عمل با روشهای پذیرفته شده توسط مجامع حرفه ای بین المللی مورد مقایسه قرار گرفته اند.
مقدمه :
امروزه شرکتهای کوچک و بزرگ نفتی دنیا هر یک به تناسب سهم خود از اقتصاد نفت و گاز ، بخشهای ویژه ای را به پژوهش و تحقیق جهت کاهش هزینه ها برای دستیابی به فناوری و توسعه در این راستا اختصاص داده اند . از طرفی اشتیاق به سرمایه گذاری در اکتشاف و تولید نفت و گاز طبیعی پیشرفت چشمگیری داشته است.
صنعت نفت راهبردی ترین صنعت در اقتصاد ایران است . و مهمترین نقش را در عرصه تحقق چشم انداز ملی ایفا می کند . به طوری که می توان گفت توفیق صنعت نفت در این مهم توفیق در رونق بخشیدن به اقتصاد ایران است. بنابراین اهمیت تحقیق و پژوهش در این بخش ازاقتصاد کشور بیشتر از گذشته مورد توجه است.
تاریخچه:

شاید اغراق نباشد اگر گفته شود که با وجود اینکه زمانی ماهیت این ماده ناشناخته بود ، در اکثر دوره های زندگی بشر ماده ای شناخته شده بوده و در دوران نسبتا طولانی پایانپذیر بودن آن قطعی تلقی می شد. همچنین در طول چندین دهه گذشته ، حیاتی بودن نفت برای تداوم زندگی اقتصادی تردیدناپذیر گشت ، و با شروع دهه ۱۹۸۰ آلی بودن و در نهایت پایانپذیری آن مورد تردید جمعی از زمین شناسان قرار گرفت .

بررسیها نشان میدهد که از اوایل قرن نوزدهم اهمیت نفت بر جهانیان شناخته شد ، هر چند که در آن زمان امکان تولید انبوه این ماده وجود نداشت . در بیشتر موارد ، نفت را با حفر چاههایی در داخل زمین بدست می آورند ولی این امکان وجود نداشت که از آن به عنوان یک ماده تجاری ، به صورت امروز استفاده کنند. بعد از جنگ جهانی اول و دوم و تحولاتی که در صنعت نفت ایجاد شد. اغلب کشورهای تولید کننده نفت ، بویژه کشورهای منطقه خاورمیانه ، که زمانی به سوی صنعتی شدن پیش می رفتند ، با درگیری در بحرانهای جنگهای گذشته ، منابع قابل ملاحظه ای را از دست دادند . از این رو ، نقش نفت در اقتصادها به مراتب حیاتی تر از هر زمان دیگر گردید. از طرف دیگر ، بسیاری از کشورهای مصرف کننده خواهان مواد نیروزای جدیدی بعنوان جایگزین نفت هستند. به این ترتیب ، مسئله قیمت گذاری و تعیین سیاست بهره برداری از منابع نفتی از اهمیت ویژه ای برخوردار می شود ، زیرا از طرفی تولید کنندگان باید بتوانند درآمد نسبتا با ثباتی را کسب کنند تا با تکیه بر آن به برنامه ریزی بپردازند ، و از طرف دیگر هزینه تامین منابع نفتی نباید چنان سیرصعودی به خود گیرد که کشف منابع جایگزین نفت را تسریع کند .به این جهت ، بررسی قیمت نفت ، و چگونگی انتخاب سیاست مطلوب قیمت گذاری این ماده حیاتی اهمیت بسیارزیادی دارد.
هدف :
هدف از این مقاله بررسی رویه های حسابداری شرک

ت ملی نفت و نیز معرفی رویه مورد استفاده در ایران است. بر این اساس است که تعیین هزینه های انجام شده در صنایع مزبور و نحوه عمل حسابداری با آنها از اهمیت فراوانی برخوردار است.
مخارج بهای تمام شده منابع طبیعی ( نفت و گاز ) :

– هزینه زمین شناسی و ژئوفیزیک (Geology & Geophysical)
– هزینه های بدست آوردن حق بهره برداری از منطقه عملیات (Acquisition cost)
– هزینه های اکتشاف (Exploratory)
– هزینه های حفاری
-هزینه توسعه(Development)
– هزینه تولید و استخراج (Production cost)

۱٫هزینه زمین شناسی و ژئوفیزیک :
این هزینه ها جهت انجام عملیات زمین شناسی و ژئوفیزیک از قبیل انفجار ،نمونه برداری از سنگها مربوط به لایه های زمین ودیرینه شناسی است .
۲٫هزینه های بدست آوردن حق بهره برداری از منطقه عملیات :
هزینه مزبور عبارتست ازپرداختهایی که جهت بدست آوردن حق انتخاب عملیات روی منطقه مورد نظر، که ممکن است به صورت اجاره زمین مربوط و یا خرید آن باشد . هزینه های بدست آوردن حق بهره برداری از منطقه شامل حق خرید یا اجاره مایملک ، حق الزحمه دلالان ، حق الزحمه ثبت و نگهداری مدارک مربوط هزینه های حقوقی و سایر هزینه های تحمیل شده جهت بدست آوردن حق انجام عملیات در منطقه مورد نظر می باشد. البته در صورتیکه صنایع استخراجی در انحصار دولت باشد و بخش خصوصی مجاز به انجام عملیات در صنایع م

زبور نباشد ، با توجه به اینکه جهت بدست آوردن حق انجام عملیات در منطقه لزومی به انجام هزینه نبوده ، هزینه مذکور مورد ندارد مگر در موارد استثنایی از قبیل اینکه منطقه مورد نظر متعلق به اشخاص حقیقی باشد و دولت جهت انجام عملیات ناچار به خرید یا اجاره زمین از مالک آن باشد.
۳٫هزینه های اکتشاف :

عملیات اکتشاف در مناطقی که وجود ذخایر نفتی زیرزمینی در آنها اثبات نگردیده است جهت مشخص کردن وجود یا عدم وجود ذخایر مزبور انجام میشود.انواع اصلی هزینه های اکتشاف طبق پاراگراف ۱۷ بیانیه ۱۹ هیئت تعیین استانداردهای حسابداری مالی FASB به شرح زیر بیان شده :
۱-۳) هزینه های نقشه برداری (توپوگرافی ) ، مطالعات زمین شناسی و ژئوفیزیک ، حق سرپرستی ، حقوق و دستمزد و سایر هزینه های گروههای زمین شناسی و ژئوفیزیست و سایر افرادی که در مطالعات مذکور شرکت دارند و تحت عنوان هزینه های G & G Geological & Geophysical ) ) اطلاق می شوند.
۲-۳) هزینه های نگهداری زمین مربوطه از قبیل اجاره معوق ، مالیاتهای مربوطه هزینه های حقوقی و هزینه های نگهداری اسناد و مدارک مربوطه .
۳-۳) هزینه های چاه آزمایشی شامل هزینه های انجام شده روی چاههای خشک که در آنها ذخایر نفتی اثبات نگردیده است و پس از انجام مراحل اولیه اکتشاف از قبیل لرزه نگاری ، نقشه برداری و ثقل سنجی عدم وجود ذخایر نفتی در عمق زیاد که استخراج آن مستلزم انجام هزینه های قابل توجهی است ، می باشد.
۴-۳) هزینه های تجهیز و حفر چاههای اکتشافی مخارج تجهیزات

و امکانات مصرفی برای فعالیت های تولیدی نفت و گاز شامل تجهیزات زلزله نگار و تجهیزات حفاری، تجهیزات ساختمانی، وسائط نقلیه ، تعمیرگاه و انبار می باشد .
۴٫هزینه های حفاری
به دو بخش عمده بشرح زیر تقسیم می شود :
۱-۴) هزینه های حفاری نامشهود :
شامل هزینه هائی است که تا قبل از نصب دکل حفاری که ا صطلاحا درخت کریسمس خوانده می شود انجام می شوند از قبیل هزینه های ساخت جاده جهت دسترسی به منطقه مورد نظر.
۲-۴ ) هزینه های حفاری مشهود :

شامل بهای تمام شده تجهیزات مصرف شده جهت حفاری از قبیل پمپ و دکل و کلیه اتصالات و نیز هزینه حقوق و دستمزد کارگران حفاری می باشد.
معمولا عملیات مربوط به حفاری بوسیله پیمانکاریهای حفاری انجام می شود . پیمانکاری حفاری قراردادی بین صاحب شرکت استخراج کننده نفت (کارفرما) و پیمانکار حفاری جهت حفر چاه میباشد که شامل جزئیات حقوقی و مسئولیتهای اجاره کننده پیمانکارمی باشد.
قراردادهای حفاری عموما براساس نرخ روزانه (پرداخت براساس تعداد روزهای حفاری ) ، یا نرخ هر فوت حفاری انجام شده و یا پرداخت مبلغ ناشی جهت مقدار عمق معین میباشد.
طی عملیات حفاری ، مهندسین نفت و گاز و زمین شناسان براساس برشهای زمین ،لایه های چاه و سایراطلاعات فنی در مورد اینکه آیا مقادیر قابل توجهی ذخایر زیرزمینی نفت و گاز وجود دارد ، اظهار نظر میکنند و معقول و منطقی بودن تکمیل کردن چاه بررسی میشود.
در صورتی که مشخص شود چاه در حال حفر فاقد نفت و گاز کافی است ، بسته شده و ترک می شود شرکت استخراج کننده نفت نیز محل دیگری در همان منطقه جهت حفر چاه انتخاب میکند و یا منطقه اجاره شده را کلا ترک و قرارداد اجاره را فسخ میکند.
به عبارت دیگر در صورت توانایی چاه به ارائه نفت و گاز کافی ، چاه مزبور تکمیل و عملیاتی میشود. فعالیتهای معمول جهت تکمیل یک چاه و رساندن آن به مرحله بهره برداری و تولید شامل حمل ، تهیه و نصب لوله های تولید ، نصب دکل (درخت کریسمس) ، ساختن تاسیسات تولیدی و تاسیسات خطوط جریان میباشد.
۵٫هزینه توسعه : کلیه مخارج تحقق یافته جهت فراهم کردن امکانا

ت و وسایل برای استخراج ، جمع آوری و انبار کردن فر آورده های مبرق رسانی.
۶٫هزینه تولید و استخراج : هزینه هایی هستند که جهت انتقال ذخایر زیرزمینی نفت و گاز به سطح زمین از قبیل هزینه های حقوق کارگران و قطعات و لوازم یدکی مصرفی صورت میگیرد.
تحلیل منابع طبیعی / استهلاک منابع طبیعی
فر آیند تخصیص بهای تمام شده منابع طبیعی به نسبت مقدار محصولی ( محاسبه بر مبنای واحد تولید است ) که طی یک دوره مالی استخراج یا بهره برداری می شود را تحلیل منابع طبیعی| تهی شدن (depletion)گویند.
میزان استخراج دوره مالی × ارزش اسقاط – بهای تمام شده منابع طبیعی = مبلغ تحلیل منابع طبیعی
بر آورد ذخیره منابع طبیعی
ارزش تخلیه بعد از بهره برداری = ارزش اسقاط
مبلغ تحلیل منابع طبیعی به عنوان موجودی محصول ( دارایی جاری ) در دفاتر ثبت می شود ، و زمانی که این محصول به مشتریان فروخته شود ، این حساب به هزینه ( بهای تمام شده کالای فروخته شده ) انتقال می یابد .
نکات قابل توجه در مورد منابع طبیعی :
۱٫ چنانچه منابع طبیعی ( معدن …) به صورت استیجاری باشد ، و شرایط قرار داد مستلزم این باشد که زمین بعد از بهره برداری و استخراج به مالک آن تحویل گردد ، ارزش تخلیه ( اسقاط ) صفر می باشد .
۲٫ اگر قرار باشد ، پس از خاتمه قرارداد اجاره ، زمین به حالت اولیه برگشت داده شود ،و شرکت انتظار داشته باشد که مبلغ یک میلیون ريال جهت برگرداندن زمین بحالت اولیه هزینه نماید،در این حالت مبلغ یک میلیون ريال جزء بهای تمام شده معدن جهت استخراج به حساب آمده ، و طی دوره استخراج مستهلک می شود. مبلغ یک میلیون ريال هزینه برگشت زمین به حالت اولیه بر مبنای روش تولید در هردوره مالی محاسبه و به عنوان یک بدهی به « حساب ذخیره هزینه پرداختنی استرداد زمین معدن» ثبت و در زمان تحقق ، این حساب ( ذخیره ) بدهکار شده ، حساب وجوه نقد بستانکار می گردد.
ذخیره هزینه پرداختی استرداد زمین معدن xxxx
ثبت بابت هزینه های آتی استرداد زمین معدن به حالت اولیه

در روش دیگر، می توان به جای ثبت فوق ، کلیه مخارج قابل انتظار برگشت زمین بحالت اولیه را به بهای تمام شده منابع طبیعی افزوده و به نسبت میزان بهره برداری و استخراج بر مبنای روش تولید طی دوره مالی یکجا به حساب تحلیل منابع طبیعی منظور نم

ود :
تحلیل منابع طبیعی xxxx
استهلاک انباشته معدن xxxx
ذخیره هزینه پرداختی استرداد زمین معدن xxxx

روش حسابداری تخصیص مخارج بهره برداری منابع نفت و گاز:
الف : روش کوششهای موفق ( The Successful – Efforts Method ) .
ب : روش بهای تمام شده کامل ( Full – Cost Method )
پ :روش شناخت ذخایر(Reserve recognition accounting – RRA)
روش کوششهای موفق :
کلیه مخارجی که مستقیما در ارتباط با کارگاه هایی که عملیات آنها موفقیت آمیز باشد قابل احتساب به بهای تمام شده دارایی خواهد بود و مابقی به حساب هزینه دوره مالی منظور می شود .
۱٫هزینه های بدست آوردن حق بهره برداری از مایملک :
مانند ، بهره اجاره ،بهای خرید یا اجاره زمین ، حق الزحمه دلالان حق الزحمه ثبت و ضبط ، هزینه های حقوقی .تحت سرفصل ” مایملک بدون ذخایر اثبات شده ” به عنوان یک حساب سرمایه ای طبقه بندی میشود. در صورتیکه تحقیقات انجام شده اکتشافی به نتیجه رسید و ذخایر مایملک مزبور مورد تائید قرار گرفت هزینه های مزبور از حساب مایملک بدون ذخایر اثبات شده به حساب مایملک دارای ذخایر طبقه بندی می شوند و براساس میزان تولید مستهلک می شوند.
۲٫هزینه های اکتشاف :

– هزینه زمین شناسی و ژئوفیزیک
– هزینه چاه آزمایشی
– هزینه تجهیز و حفاری چاه اکتشافی
• هزینه زمین شناسی و ژئوفیزیک :
قبل از بدست آوردن زمین منطقه مورد نظر صورت میگیرند و در بیشتر موارد زمینی که با انجام این هزینه ها مورد بررسی قرار میگیرد جهت بدست آوردن حق بهره برداری و تملک آن اقدامی صورت نگرفته و یا در صورتیکه تملک شده باشد پس از انجام این هزینه ها به دلیل نامطلوب بودن نتایج حاصل از انجام هزینه های مزبور رها می شود .
• هزینه حفظ و نگهداری مایملک :
در وهله اول جهت نگهداری حق انتفاع وبهره برداری از مایملک زمین استیجاری و نه جهت بدست آوردن حق مزبور صورت میگیرد . هزینه های مزبور نه باعث افزایش مقادیر نفت و گاز قابل استخراج و نه باعث افزودن منافع آتی ناشی از مایملک بدست آمده می گردد. بلکه تنها ماهیت جریمه تاخیر در عملیات حفاری و فعالیتهای تولیدی را دارد ، لذا باید به محض تحقق به هزینه منظور شوند.
• هزینه چاه آزمایشی :
هزینه های مزبور باید به محض تحقق به هزینه منظور شوند.
• هزینه تجهیز و حفاری چاه اکتشافی :
بدلیل داشتن قابلیت بازیافت باید به عنوان قسمتی از چاههای تکمیل شده تا زمانیکه وجود یا عدم وجود ذخایر زیرزمینی آنها اثبات شود سرمایه ای تلقی گردد. اگر وجود ذخایر زیرزمینی در چاه اثبات شد ، هزینه های سرمایه ای مزبور باید بخشی از قیمت تمام شده چاه ، تجهیزات و تاسیسات مربوطه را تشکیل دهد .(حتی اگر جهت تولید و انجام عملیات استخراج تکمیل نشده باشد) ولی در صورتیکه عدم وجود ذخایر زیرزمینی در چاه تائید شد ، هزینه های سرمایه ای مزبور به هزینه دوره ای که عدم وجود ذخایر تائید شده منظور میگردد.
۳٫هزینه های حفاری و توسعه
• هزینه های حفاری و توسعه نامشهود :
شامل هزینه های ساختن جاده جهت دسترسی به چاه ، هزینه های تسطیع و آماده سازی منطقه و هزینه حقوق و پرسنل حفاری تا قبل از نصب دکل حفاری میباشد .
این هزینه به عنوان مخارج توسعه و حفاری بدون ارزش اسقاط که رویدادی ضروری جهت حفاری و آماده سازی چاهها میباشند تعریف شده اند. این هزینه ها غیر قاب

ل بازیافت بوده و باید به هزینه منظور گردد.
• هزینه های حفاری و توسعه مشهود (تجهیزات حفاری):
شامل کلیه اقلام مورد استفاده از زمان نصب دکل حفاری میباشد و با توجه به اینکه دارای ارزش بازیافتنی است ، بدون توجه به بازده چاه ، سرمایه ای تلقی میشوند.
۴٫هزینه استخراج (تولید) : به طور کلی به هزینه دوره منظور میشوند.
حسابداری روش کوششهای موفق

از آنجا که واحد تجاری نمی داند کدام پروژه توام با موفقیت بوده ، و کدام پروژه با عدم موفقیت همراه خواهد بود ، به همین دلیل کلیه مخارج مربوط به اکتشاف و تحصیل ، به حساب دارایی انتقالی به دوره آتی {Deferred Asset Account } ثبت ، و در صورت تحقق پروژه هایی که با موفقیت همراه می باشند ، از حساب دارایی انتقالی به دوره آتی به حساب “منابع طبیعی” منتقل می شود.
دارایی انتقالی به دوره آتی در گروه اموال و ماشین آلات طبقه بندی و گزارش ، و یا تحت سر فصل دارایی نامشهود طبقه بندی می شود . کلیه مخارج توسعه پروژه های موفق جزء بهای تمام شده ، منابع طبیعی و کلیه مخارج پروژه های ناموفق که در حساب دارایی انتقالی به دوره آتی ثبت شده ، به حساب هزینه منتقل می گردد.
نحوه ثبت رویدادها در دفاتر با روش کوششهای موفق :
مخارج تحصیل و اکتشاف انتقالی به دوره آتی xxxx
وجوه نقد ( حسابهای پرداختنی ) xxxx
ثبت مخارج تحصیل و اکتشاف کارگاه های موفق و نا موفق

ذخایر نفتی xxxx
هزینه تحصیل واکتشاف xxxx
مخارج تحصیل و اکتشاف انتقالی به دوره آتی xxxx
ثبت انتقال مخارج تحصیل و اکتشاف کارگاه موفق به حساب منابع طبیعی و ناموفق به هزینه

ذخایر نفتی xxxx
حساب های پرداختنی (وجوه نقد) xxxx
ثبت مخارج توسعه مربوط به کارگاه موفق به حساب منابع طبیعی
نکته : زمانی که کارگاه شروع به تولید می نماید ، کلیه مخارج تولید به حساب موجودی منابع طبیعی آماده برای فروش تخصیص می یابد و صرفا هنگامی که محصول به فروش می رسد به حساب هزینه ( بهای تمام شده کالای فروخته شده ) منتقل می گردد .
روش بهای تمام شده کامل :

در این روش فرض بر این است که کلیه مخارج تحصیل و اکتشاف مربوط به کارگاه موفق و ناموفق به حساب دارایی انتقالی به دوره آتی ثبت می شود ، در نهایت ، دارایی انتقالی به دوره آتی به حساب منابع طبیعی منتقل می گردد . مخارج تکمیل عملیات مربوط

به پروژه های موفق به عنوان بخشی از بهای تمام شده منابع طبیعی ثبت می شود.
نحوه برخورد با هزینه های مرتبط با قیمت تمام شده نفت و گاز استخراجها :
هزینه چاههای اکتشاف : بطور مستقل برای هر چاه تفکیک و ثبت می شوند و در صورت اقتصادی نبودن و عملیاتی نشدن چاه ، هزینه های مزبور به عنوان هزینه های جاری سال مورد نظر شناسایی می شوند . در صورتی که عملیاتی شوند ، هزینه های مربوط سرمایه ای تلقی شده و بتدریج مستهلک می شوند.
هزینه حفاری : پس از تعیین وجود ذخایر زیرزمینی در منطقه انجام می شوند ، در صورت اقتصادی نبودن و بصرفه نبودن عملیات استخراج به هزینه جاری منظور می شود و در غیر اینصورت سرمایه ای تلقی شده و مستهلک می شود.
هزینه توسعه : هزینه هایی که جهت توسعه مناطق نفت خیز و ایجاد چاههای بیشتر در مناطق مزبور انجام می شوند کلا” سرمایه ای تلقی و در بودجه سرمایه ای وزارت نفت پیش بینی می شوند ، چاههایی که اقتصادی نباشند و یا بطور کلی فاقد ذخایر نفتی باشند به هزینه جاری منظور می شوند و در صورتیکه اقتصادی بوده و عملیاتی گردند سرمایه ای تلقی شده و به تدریج مستهلک می گردند.
نحوه مستهلک کردن هزینه های سرمایه ای در ایران :
روش استهلاک بر مبنای قانون مالیاتهای مستقیم مصوب دولت جمهور

ی اسلامی ایران می باشد و تاریخ استهلاک در تمام موارد از تاریخ شروع بهره برداری عملیات چاه می باشد .
روش محاسبه قیمت تمام شده نفت خام و گاز طبیعی توسط شرکت ملی ایران :
هزینه های جاری عملیاتی میدان xxx
اضافه می شود :
هزینه های استهلاک ، هزینه های سرمایه ای انجام شده جهت میدان xxx
سهم هزینه های سربار دفتر مرکزی وزارت نفت xxx

بهای تمام شده نفت خام و گاز طبیعی استخراجی xxx
نحوه ثبت رویدادها در دفاتر با روش بهای تمام شده کامل :
مخارج تحصیل و اکتشاف انتقالی به دوره آتی xxxx
وجوه نقد ( حسابهای پرداختنی ) xxxx
ثبت مخارج تحصیل و اکتشاف قبل از مشخص شدن پروژه های موفق

ذخایر نفتی xxxx
مخارج تحصیل و اکتشاف انتقالی به دوره آتی xxxx
ثبت تخصیص کلیه مخارج (موفق و ناموفق) تحصیل و اکتشاف به حساب منابع طبیعی

ذخایر نفتی xxxx
وجوه نقد ( حسابهای پرداختنی ) xxxx
ثبت مخارج توسعه به حساب منابع طبیعی

موجودی نفت خام xxxx
استهلاک انباشته xxxx
ثبت مخارج تحلیل منابع طبیعی
نکته : در این روش کلیه مخارج تولید در حساب موجودی مواد خام ثبت نشده ، بلکه بطور مستقیم به حساب هزینه در دوره تحقق ثبت می گردد .
هزینه های جاری و عملیاتی میدان :
شامل کلیه هزینه های انجام شده در میدان استخراج نفت خام و گاز طبیعی اعم از هزینه های مستقیم تولید از قبیل دستمزد کارگران استخراج و هزینه تجهیزات و لوازم مصرفی جهت استخراج و سایر هزینه های مستقیم تولید و هزینه های غیر مستقیم از قبیل حقوق سرپرستان.
روش هزینه یابی شناخت ذخایر (RRA):
ترازنامه ای که به روشهای تلاشهای موفق و هزینه یابی کامل تهیه شده منعکس کننده هزینه های معین تحمیل شده جهت اکتشاف و توسعه بوده در صورتیکه هزینه های مزبور ارتباطی با مهمترین دارایی شرکتهای استخراج کننده نفت که همانا ذخا

یر زیرزمینی نفت هستند ، ندارند . به همین ترتیب صورتحساب درآمد تهیه شده به روش کوششهای موفق یا هزینه یابی کامل نشان دهنده نتایج واقعی و صحیح نیست ،( مثلا : دو شرکتی که هر دو یک میلیون ریال جهت اکتشاف هزینه کرده اند ، و شرکت الف یک میلیون بشکه نفت کشف کرده در حالیکه شرکت ب صد میلیون بشکه کشف نموده صورتهای مالی تهیه شده به دو روش مذکور وضعیت یکسانی نشان می دهد و وضعیت ب

هتری برای هیچیک از دو شرکت نیست).
صورتحساب درآمد طبق روش RRA بصورت زیر خواهد بود. (اطلاعات تهیه شده برمبنای روش هزینه یابی شناخت ذخایر RRA باید به عنوان اطلاعات تکمیلی یا ضمیمه ارائه شوند).
صورتحساب درآمد RRA
در آمدها – ارزش فعلی درآمدهای آتی
ذخایر اثبات شده افزوده شده طی دوره XXXX
جاری در اثر اکتشافات جدید و توسعه
میدانهای نفتی موجود
(شامل تجدید نظر در برآوردهای قبلی)
هزینه ها – ارزش فعلی هزینه های برآوردی آتی
که جهت بهبود و ایجاد درآمد آتی فوق الذکر تحمیل شده XXXX
(شامل برخی هزینه های دوره ای و مالیات بر درآمد)

درآمد خالص به روش RRA XXX

ثبتهایی در تهیه صورتهای مالی به روش RRA
مرحله ۱ : تحت این روش بدست آوردن حق بهره برداری ، اکتشاف و حفاری تکمیل نشده تا زمانی که تعیین شود که ذخایر تائید شده وجود دارد یا خیر ، در صورت

عدم وجود ذخایر به هزینه منظور می شود وگرنه به سنوات بعد منتقل می شود .
مرحله ۲ : بمحض کشف ذخایر اثبات شده ، انتظار کسب درآمد به اندازه خالص درآمد آتی از ذخایر برآوردی ، ایجاد می شود که بایستی به ارزش فعلی درآمدهای مزبور و از طرفی دارایی ذخایرنفت و گاز تائید شده ثبت شود.

درآمدهای خالص آتی = درآمدهای ناخالص آتی – هزینه های توسعه و تولید
مرحله ۳ : تحت روش حسابداری شناسایی ذخایر هنگامی که تعیین شود که مایملک ، ذخایر تائید شده دارد هزینه های انتقالی مربوطه به هزینه منظور می شود و در صورت اثبات عدم وجود ذخایر جهت تطابق هزینه های مزبور با درآمدهای مربوطه شناسایی شده در مرحله ۲ به هزینه منظور می شود.
مرحله ۴ : در آمد قبلا و در زمان کشف ذخایر تائید شده ،شناسایی شده بود . در ثبت شناسایی درآمد ، یک دارایی که نشاندهنده ارزش فعلی درآمد خالص آتی مربوطه به ذخایر اثبات شده میباشد نیز شناسایی گردید. بنابراین تولید و فروش بخشی از این ذخایر درآمد نبوده بلکه کاهش در دارایی شناسایی شده می باشد. بعبارت دیگر فرایند تولید عبارت است از تبدیل یک دارایی (ذخایر نفت و گاز) به دارایی دیگر (وجه نقد یا حسابهای دریافتنی).
مرحله ۵ : تجدید نظر در برآوردهای ذخایر اثبات شده که روی حساب دارایی و درآمد سال قبل ، تاثیر می گذارد.تغییر در برآورد سال به وسیله تجدید نظر در درآمد سال جاری ، اصلاح می شود.
ثبت روزنامه مربوطه به شرح زیر است :
سایر تجدید نظرها (کاهش ها) xxx
ذخایر نفت و گاز xxx
مرحله ۶ : هزینه های برآوردی نیز به همان میزان تحقق پیدا کند با توجه به اینکه در مرحله ۲ مانند درآمد ، هزینه شناسایی شده بود در اینجا به هزینه منظور نگردیده بلکه از عوامل تبدیل یک دارایی به دارایی دیگر میباشد.
ثبت روزنامه مربوطه به شرح زیر است :
ذخایر اثبات شده نفت و گاز xxx
موجودی نقد xxx
مرحله ۷ : در صورتی که هزینه های برآوردی بیشتر از میزان برآورد شده تح

قق پیدا کردند ثبت زیر صورت میگیرد :
ذخایر اثبات شده نفت و گاز xxx
سایر تجدید نظرها (کاهش ها) xxx
موجودی نقد xxx
تاریخچه نحوه برخورد با روشها :

در اواخر دهه ۱۹۵۰ میلادی و اوایل دهه ۱۹۶۰ ،روش کوشش های موفق تنها روشی بود که به طور گسترده بکار گرفته می شد.اما در خلال دهه ۱۹۶۰ ، روش بهای تمام شده کامل مطرح شد و بکارگیری آن در اواخر این دهه گسترش یافت. دلیل ارائه شده برای گسترش آن، مشکلات بکارگیری بهای تمام شده تاریخی و نبود ارتباط قابل پیش بینی بین مخارج اکتشاف وارزش ذخایرکشف شده نفت و گاز بود .مثلا ممکن است مبالغ زیادی مصرف شود بدون اینکه ذخایری کشف گردد و در مقابل در مناطق جغرافیایی دیگری با مخارجی نسبتا اندک ممکن است ذخایر قابل توجهی پیدا شود.اولین مطالعه تحقیقات حسابداری درباره حسابداری نفت وگاز تحت عنوانARS#11 در سال ۱۹۶۹ میلادی انتشار یافت و پیشنهاد کلی آن بکارگیری روش کوششهای موفق به جای روش بهای تمام شده کامل بود.در سال ۱۹۷۲ میلادی کمیسیون اوراق بهادار امریکا SEC اعلام کرد شرکت هایی که در صنعت نفت وگاز از روش کوشش های موفق استفاده نمی کنند لازم است در صورت های مالی خود سود خالصی را که در صورت بکارگیری روش حاصل می شود افشا کنند.در سال ۱۹۷۷،تشکیلات FASB باانتشاراستاندارد شماره ۱۹،روش بهای تمام شده کامل را حذف و بکارگیری روش کوشش های موفق را الزامی دانست.اما در مقابل فشارهای سیاسی ، کمیسیون اوراق بهادار امریکا مجددا بکارگیری هر یک از دو روش را مجاز کرد.در نتیجه در سال ۱۹۷۹ ، هیات استانداردهای مالی نیز به موجب SFAS#25 الزام به استفاده از روش کوششهای موفق را لغو کرد.و در نهایت طبق بیانیه ای در سال ۱۹۸۲ اینگونه نتیجه گیری شد که بهترین پیکره حسابداری مالی شرکتهای تولیدکننده نفت و گاز با پیروی از یکی از روشهای حسابداری هزینه یابی کامل یا کوششهای موفق و الزام ارائه ص

ورتهای مالی به روش شناخت ذخایر بعنوان اطلاعات تکمیلی همراه می باشد.
مقایسه روشهای حسابداری منابع طبیعی :
۱٫در روش بهای تمام شده کامل ، تمام مخارج اکتشاف صرف نظر از کشف یا عدم کشف ذخایر نفت و گاز،سرمایه ای محسوب می شود. زیرا برای دستیابی به ذخایری در منطقه ممکن است حفر تعداد زیادی چاه اکتشافی ضرورت داشته باشد. بنابراین تمامی مخارج فعالیتهای اکتشاف را می توان در بهای تمام شده چاههای موفق منظور کرد. اما در رش کوششهای موفق ، تنها مخارج اکتشافی که منتج به کشف چاههای قابل استخراج شده است سرمایه ای محسوب می شود و مابقی بلادرنگ به هزینه منظور میگردد.
۲٫ انتخاب یک روش می تواند موجب ایجاد تفاوتهای زیادی در سود خالص و ازرش تخصیص یافته به دارایی منابع طبیعی گردد .
الف .در روش کوششهای موفق ، مخارج تحصیل ، اکتشاف ، توسعه پروژه های ناموفق جزء هزینه های جاری تلقی شده و فقط مخارج پروژه های موفق جزء بهای تمام شده منابع طبیعی منظور می شود. در مقابل ، در روش بهای تمام شده کامل ، چون مخارج تحصیل ، اکتشاف و توسعه پروژه های موفق و ناموفق جزء بهای تمام شده منابع طبیعی منظور می گردد، بنابراین، ارزش تخصیص یافته به دارایی منابع طبیعی در این روش بیش ازروش کوشش های موفق می باشد.از آنجا که ، در روش کوشش های موفق ، مخارج تحصیل ،اکتشاف و توسعه تکمیل عملیات پروژه های ناموفق جزء هزینه جاری تلقی شده ، در نتیجه سود ، در دوره مالی که این هزینه ها تحقق یاقته ، کمتر می باشد.
ب. در روش بهای تمام شده کامل ، از آنجا که ، مخارج بیشتری به دارایی منابع طبیعی تخصیص یافته ، بنابراین ، هزینه ناشی از تحلیل منابع طبیعی بیش از روش کوشش های موفق می باشد .
پ .با توجه به اینکه در روش کوشش های موفق ، هرگونه مخارج تولید در طی دوره مالی ، جزء بهای تمام شده موجودی منظور می شود ، بنابراین با اصل مقابله هزینه ها با درآمدها برای فرآیند اندازه گیری سود تطابق دارد ، و در هنگام فروش ، بهای تمام شده موجودیها به هزینه ( بهای تمام شده کالای فروخته شده ) تبدیل می شود . در روش بهای تمام شده کامل، کلیه مخارج تولید درهردوره مالی به حساب هزینه منظور شده ، که با مفهوم تطابق هزینه با در آمد مغایرت داشته و ارتباط علت و معلولی بین آنها وجود ندارد .

نتیجه:
روش اعمالی حسابداری در ایران با هیچیک از روشهای پذیرفته شده حسابداری مطابقت ندارد چراکه طبق روشهای پذیرفته شده هزینه های تولید (استخراج) + استهلاک هزینه های سرمایه ای باید به عنوان قیمت تمام شده نفت خام و گاز طبیعی استخراج شده در نظر گرفته شود و مابقی هزینه ها بعنوان هزینه های جاری و تشکیلاتی در نظر گرفته شود.
لازم بذکر است از نظر نحوه برخورد با هزینه های اکتشاف ، حفاری و توسعه روش شرکت ملی نفت ایران با روش کوششهای موفق ،به دلیل منظور کردن هزینه های اکتشاف ، حفاری و توسعه ناموفق به هزینه جاری مطابقت دارد.اما همانگونه که قبلا گفته شد براساس روش پذیرفته شده بهای تمام شده صنایع استخراجی مغایرت دارد.
منابع فارسی:
شباهنگ رضا،تئوری حسابداری.
مقدم عبدالکریم ، ” بررسی سیستم بهای تمام شده نفت . گاز در

ایران”پایان نامه کارشناسی ارشد.
همتی حسن ، میانه .
منبع خارجی :
Wolk , accounting theory2

بررسی سیستم قیمت تمام شده نفت و گاز

چکیده :
صنعت نفت راهبردی ترین صنعت در اقتصاد ایران است و مهمترین نقش را در عرصه تحقیق چشم انداز ملی ایفا می کند . به طوری که می توان گفت توفیق صنعت نفت در این مهم توفیق در رونق بخشیدن به اقتصاد ایران است. از اینرولازم است تحقیق پیش رو با موضوعیت بررسی سیستم قیمت تمام شده نفت و گاز ارائه شود .قاعدتا بررسی مذکور باید بر مبنای معیاری مورد قبول که از یک طرف استانداردهای تعیین شده مراجع حرفه ای حسابداری و از طرف دیگر قابل استفاده بودن رویه اعمال شده در ایران با توجه به اهداف استفاده کنندگان از اطلاعات تهیه شده از طرف شرکت ملی نفت ایران می باشد.
نتایج از طریق بررسی کتابخانه ای جهت جمع آوری اطلاعات مربوط و گفتگوهایی با مسئولین مالی شرکت نفت جهت تعیین نحوه عمل در ایران انجام شده و در آن به شرح مواردی همچون:
هزینه هایی که در صنایع نفت و گاز غالبا مطرحند ،(هزینه زمین

شناسی و ژئوفیزیک ، هزینه های بدست آوردن حق بهره برداری از منطقه عملیات ، هزینه های اکتشاف ، هزینه حفاری مشهود و نامشهود ، هزینه توسعه ، هزینه تولید و استخراج) ، بررسی تحلیل / استهلاک منابع طبیعی , شرح روش کوششهای موفق ، روش بهای تمام شده کامل و روش شناخت ذخایر که روشهای حسابداری تخصیص مخارج

بهره برداری منابع نفت و گاز هستند، نحوه برخورد هر یک از آنها با اقلام هزینه، ثبتهای مربوط به هریک ، ارائه صورتحساب درآمد در روش شناخت ذخایر و ،مقایسه روشهای حسابداری مذکور و همچنین تاریخچه نحوه برخورد با روشها طبق بیانیه های SEC و FASB پرداخته است.
و در پایان ،نتایج کلی بیانگر آن است که روش اعمالی حسابداری در ایران با هیچیک از روشهای پذیرفته شده حسابداری مطابقت ندارد .لازم بذکر است از نظر نحوه برخورد با هزینه های اکتشاف ، حفاری و توسعه ، روش شرکت ملی نفت ایران با روش تلاشهای موفق بدلیل منظور کردن آنها به هزینه های جاری مطابقت دارد.علاوه بر آن روش قیمت تمام شده در ایران جهت استفاده کنندگان حاوی اطلاعات کافی و مناسبی نمی باشد.
واژگان کلیدی : کوششهای موفق ، شناخت ذخایر ، روش بهای تمام شده کامل.
هدف و علت انتخاب موضوع :
هدف تحقیق در وهله اول بررسی رویه های اعمالی شرکت ملی نفت ایران و نیز تعیین مطلوبیت و مورد استفاده بودن اطلاعاتی که برای استفاده کنندگان استخراج می شود.
اهمیت موضوع : از نظر کاربردی با توجه به اینکه استانداردهایی که در مورد بحث و مبنای مقایسه نحوه عمل در ایران قرار گرفته اند توسط مجامع حرفه ای بین المللی تصویب و ارائه شده اند کاملا مشخص می شود. چرا که کاربرد استانداردهای مزبور به عنوان روش پذیرفته شده حسابداری در نظر گرفته می شود.
با توجه به توصیفی بودن تحقیق این سوالات مطرح است که :

– آیا رویه اعمال شده در رابطه با هزینه تولید (بهای تمام شده) در ایران با روش حسابداری پذیرفته شده از طرف مجامع حرفه ای بین المللی مطابقت دارد؟.
– آیا رویه های اعمال شده نیازهای اطلاعاتی استفاده کنندگان از اطلاعات ارائه شده توسط شرکت ملی نفت ایران را به طور کامل تامین می کند.؟

قلمرو تحقیق : قلمرو زمانی و مکانی تحقیق به دوره و مکان خاصی محدود نمی شود و سیستم قیمت تمام شده شرکت ملی نفت ایران بطور کلی مورد بررسی قرار می گیرد.و همچنین قلمرو موضوعی تحقیق به سیستم موجودیهای صنعت نفت ، هزینه های مربوطه ، قیمت گذاری و منظور نمودن کلیه هزینه های تولیدی و هزینه هایی که روی تولید سرشکن می شوند.همچنین جهت اثبات پاسخ به سوالات مربوطه روشهای واقعی مورد عمل با روشهای پذیرفته شده توسط مجامع حرفه ای بین المللی مورد مقایسه قرار گرفته اند.
مقدمه :
امروزه شرکتهای کوچک و بزرگ نفتی دنیا هر یک به تناسب سهم خود از اقتصاد نفت و گاز ، بخشهای ویژه ای را به پژوهش و تحقیق جهت کاهش هزینه ها برای دستیابی به فناوری و توسعه در این راستا اختصاص داده اند . از طرفی اشتیاق به سرمایه گذاری در اکتشاف و تولید نفت و گاز طبیعی پیشرفت چشمگیری داشته است.
صنعت نفت راهبردی ترین صنعت در اقتصاد ایران است . و مهمترین نقش را در عرصه تحقق چشم انداز ملی ایفا می کند . به طوری که می توان گفت توفیق صنعت نفت در این مهم توفیق در رونق بخشیدن به اقتصاد ایران است. بنابراین اهمیت تحقیق و پژوهش در این بخش ازاقتصاد کشور بیشتر از گذشته مورد توجه است.
تاریخچه:
شاید اغراق نباشد اگر گفته شود که با وجود اینکه زمانی ماهیت این ماده ناشناخته بود ، در اکثر دوره های زندگی بشر ماده ای شناخته شده بوده و در دوران نسبتا طولانی پایانپذیر بودن آن قطعی تلقی می شد. همچنین در طول چندین دهه گذشته ، ح

یاتی بودن نفت برای تداوم زندگی اقتصادی تردیدناپذیر گشت ، و با شروع دهه ۱۹۸۰ آلی بودن و در نهایت پایانپذیری آن مورد تردید جمعی از زمین شناسان قرار گرفت .
بررسیها نشان میدهد که از اوایل قرن نوزدهم اهمیت نفت بر ج

هانیان شناخته شد ، هر چند که در آن زمان امکان تولید انبوه این ماده وجود نداشت . در بیشتر موارد ، نفت را با حفر چاههایی در داخل زمین بدست می آورند ولی این امکان وجود نداشت که از آن به عنوان یک ماده تجاری ، به صورت امروز استفاده کنند. بعد از جنگ جهانی اول و دوم و تحولاتی که در صنعت نفت ایجاد شد. اغلب کشورهای تولید کننده نفت ، بویژه کشورهای منطقه خاورمیانه ، که زمانی به سوی صنعتی شدن پیش می رفتند ، با درگیری در بحرانهای جنگهای گذشته ، منابع قابل ملاحظه ای را از دست دادند . از این رو ، نقش نفت در اقتصادها به مراتب حیاتی تر از هر زمان دیگر گردید. از طرف دیگر ، بسیاری از کشورهای مصرف کننده خواهان مواد نیروزای جدیدی بعنوان جایگزین نفت هستند. به این ترتیب ، مسئله قیمت گذاری و تعیین سیاست بهره برداری از منابع نفتی از اهمیت ویژه ای برخوردار می شود ، زیرا از طرفی تولید کنندگان باید بتوانند درآمد نسبتا با ثباتی را کسب کنند تا با تکیه بر آن به برنامه ریزی بپردازند ، و از طرف دیگر هزینه تامین منابع نفتی نباید چنان سیرصعودی به خود گیرد که کشف منابع جایگزین نفت را تسریع کند .به این جهت ، بررسی قیمت نفت ، و چگونگی انتخاب سیاست مطلوب قیمت گذاری این ماده حیاتی اهمیت بسیارزیادی دارد.
هدف :
هدف از این مقاله بررسی رویه های حسابداری شرکت ملی نفت و نیز معرفی رویه مورد استفاده در ایران است. بر این اساس است که تعیین هزینه های انجام شده در صنایع مزبور و نحوه عمل حسابداری با آنها از اهمیت فراوانی برخوردار است.
مخارج بهای تمام شده منابع طبیعی ( نفت و گاز ) :

– هزینه زمین شناسی و ژئوفیزیک (Geology & Geophysical)
– هزینه های بدست آوردن حق بهره برداری از منطقه عملیات (Acquisition cost)
– هزینه های اکتشاف (Exploratory)
– هزینه های حفاری

-هزینه توسعه(Development)
– هزینه تولید و استخراج (Production cost)

۱٫هزینه زمین شناسی و ژئوفیزیک :
این هزینه ها جهت انجام عملیات زمین شناسی و ژئوفیزیک از قبیل انفجار ،نمونه برداری از سنگها مربوط به لایه های زمین ودیرینه شناسی است .
۲٫هزینه های بدست آوردن حق بهره برداری از منطقه عملیات :
هزینه مزبور عبارتست ازپرداختهایی که جهت بدست آوردن حق انتخاب عملیات روی منطقه مورد نظر، که ممکن است به صورت اجاره زمین مربوط و یا خرید آن باشد . هزینه های بدست آوردن حق بهره برداری از منطقه شامل حق خرید یا اجاره مایملک ، حق الزحمه دلالان ، حق الزحمه ثبت و نگهداری مدارک مربوط هزینه های حقوقی و سایر هزینه های تحمیل شده جهت بدست آوردن حق انجام عملیات در منطقه مورد نظر می باشد. البته در صورتیکه صنایع استخراجی در انحصار دولت باشد و بخش خصوصی مجاز به انجام عملیات در صنایع مزبور نباشد ، با توجه به اینکه جهت بدست آوردن حق انجام عملیات در منطقه لزومی به انجام هزینه نبوده ، هزینه مذکور مورد ندارد مگر در موارد استثنایی از قبیل اینکه منطقه مورد نظر متعلق به اشخاص حقیقی باشد و دولت جهت انجام عملیات ناچار به خرید یا اجاره زمین از مالک آن باشد.
۳٫هزینه های اکتشاف :
عملیات اکتشاف در مناطقی که وجود ذخایر نفتی زیرزمینی در آنها اثبات نگردیده است جهت مشخص کردن وجود یا عدم وجود ذخایر مزبور انجام میشود.انواع اصلی هزینه های اکتشاف طبق پاراگراف ۱۷ بیانیه ۱۹ هیئت تعیین استانداردهای حسابداری مالی FAS

B به شرح زیر بیان شده :
۱-۳) هزینه های نقشه برداری (توپوگرافی ) ، مطالعات زمین شناسی و ژئوفیزیک ، حق سرپرستی ، حقوق و دستمزد و سایر هزینه های گروههای زمین شناسی و ژئوفیزیست و سایر افرادی که در مطالعات مذکور شرکت دارند و تحت عنوان هزینه های G & G Geological & Geophysical ) ) اطلاق می شوند.

۲-۳) هزینه های نگهداری زمین مربوطه از قبیل اجاره معوق ، مالیاتهای مربوطه هزینه های حقوقی و هزینه های نگهداری اسناد و مدارک مربوطه .
۳-۳) هزینه های چاه آزمایشی شامل هزینه های انجام شده روی چاههای خشک که در آنها ذخایر نفتی اثبات نگردیده است و پس از انجام مراحل اولیه اکتشاف از قبیل لرزه نگاری ، نقشه برداری و ثقل سنجی عدم وجود ذخایر نفتی در عمق زیاد که استخراج آن مستلزم انجام هزینه های قابل توجهی است ، می باشد.
۴-۳) هزینه های تجهیز و حفر چاههای اکتشافی مخارج تجهیزات و امکانات مصرفی برای فعالیت های تولیدی نفت و گاز شامل تجهیزات زلزله نگار و تجهیزات حفاری، تجهیزات ساختمانی، وسائط نقلیه ، تعمیرگاه و انبار می باشد .
۴٫هزینه های حفاری
به دو بخش عمده بشرح زیر تقسیم می شود :
۱-۴) هزینه های حفاری نامشهود :
شامل هزینه هائی است که تا قبل از نصب دکل حفاری که ا صطلاحا درخت کریسمس خوانده می شود انجام می شوند از قبیل هزینه های ساخت جاده جهت دسترسی به منطقه مورد نظر.
۲-۴ ) هزینه های حفاری مشهود :
شامل بهای تمام شده تجهیزات مصرف شده جهت حفاری از قبیل پمپ و دکل و کلیه اتصالات و نیز هزینه حقوق و دستمزد کارگران حفاری می باشد.
معمولا عملیات مربوط به حفاری بوسیله پیمانکاریهای حفاری انجام می شود . پیمانکاری حفاری قراردادی بین صاحب شرکت استخراج کننده نفت (کارفرما) و پیمانکار حفاری جهت حفر چاه میباشد که شامل جزئیات حقوقی و مسئولیتهای اجاره کننده پیمانکارمی باشد.
قراردادهای حفاری عموما براساس نرخ روزانه (پرداخت براساس تعداد روزهای حفاری ) ، یا نرخ هر فوت حفاری انجام شده و یا پرداخت مبلغ ناشی جهت مقدار عمق معین میباشد.
طی عملیات حفاری ، مهندسین نفت و گاز و زمین شناسان براساس برشهای زمین ،لایه های چاه و سایراطلاعات فنی در مورد اینکه آیا مقادیر قابل توجهی ذخایر زیرزمینی

نفت و گاز وجود دارد ، اظهار نظر میکنند و معقول و منطقی بودن تکمیل کردن چاه بررسی میشود.
در صورتی که مشخص شود چاه در حال حفر فاقد نفت و گاز کافی است

، بسته شده و ترک می شود شرکت استخراج کننده نفت نیز محل دیگری در همان منطقه جهت حفر چاه انتخاب میکند و یا منطقه اجاره شده را کلا ترک و قرارداد اجاره را فسخ میکند.
به عبارت دیگر در صورت توانایی چاه به ارائه نفت و گاز کافی ، چاه مزبور تکمیل و عملیاتی میشود. فعالیتهای معمول جهت تکمیل یک چاه و رساندن آن به مرحله بهره برداری و تولید شامل حمل ، تهیه و نصب لوله های تولید ، نصب دکل (درخت کریسمس) ، ساختن تاسیسات تولیدی و تاسیسات خطوط جریان میباشد.
۵٫هزینه توسعه : کلیه مخارج تحقق یافته جهت فراهم کردن امکانات و وسایل برای استخراج ، جمع آوری و انبار کردن فر آورده های منابع طبیعی ، استهلاک تجهیزات و وسایل عملیاتی وابسته به استخراج ، خطوط لوله نفتی ، خطوط برق رسانی.
۶٫هزینه تولید و استخراج : هزینه هایی هستند که جهت انتقال ذخایر زیرزمینی نفت و گاز به سطح زمین از قبیل هزینه های حقوق کارگران و قطعات و لوازم یدکی مصرفی صورت میگیرد.
تحلیل منابع طبیعی / استهلاک منابع طبیعی
فر آیند تخصیص بهای تمام شده منابع طبیعی به نسبت مقدار محصولی ( محاسبه بر مبنای واحد تولید است ) که طی یک دوره مالی استخراج یا بهره برداری می شود را تحلیل منابع طبیعی| تهی شدن (depletion)گویند.
میزان استخراج دوره مالی × ارزش اسقاط – بهای تمام شده منابع طبیعی = مبلغ تحلیل منابع طبیعی
بر آورد ذخیره منابع طبیعی
ارزش تخلیه بعد از بهره برداری = ارزش اسقاط
مبلغ تحلیل منابع طبیعی به عنوان موجودی محصول ( دارایی جاری ) در دفاتر ثبت می شود ، و زمانی که این محصول به مشتریان فروخته شود ، این حساب به هزینه

( بهای تمام شده کالای فروخته شده ) انتقال می یابد .
نکات قابل توجه در مورد منابع طبیعی :
۱٫ چنانچه منابع طبیعی ( معدن …) به صورت استیجاری باشد ، و

شرایط قرار داد مستلزم این باشد که زمین بعد از بهره برداری و استخراج به مالک آن تحویل گردد ، ارزش تخلیه ( اسقاط ) صفر می باشد .
۲٫ اگر قرار باشد ، پس از خاتمه قرارداد اجاره ، زمین به حالت اولیه برگشت داده شود ،و شرکت انتظار داشته باشد که مبلغ یک میلیون ريال جهت برگرداندن زمین بحالت اولیه هزینه نماید،در این حالت مبلغ یک میلیون ريال جزء بهای تمام شده معدن جهت استخراج به حساب آمده ، و طی دوره استخراج مستهلک می شود. مبلغ یک میلیون ريال هزینه برگشت زمین به حالت اولیه بر مبنای روش تولید در هردوره مالی محاسبه و به عنوان یک بدهی به « حساب ذخیره هزینه پرداختنی استرداد زمین معدن» ثبت و در زمان تحقق ، این حساب ( ذخیره ) بدهکار شده ، حساب وجوه نقد بستانکار می گردد.
هزینه استرداد زمین معدن xxxx
ذخیره هزینه پرداختی استرداد زمین معدن xxxx
ثبت بابت هزینه های آتی استرداد زمین معدن به حالت اولی

ه

در روش دیگر، می توان به جای ثبت فوق ، کلیه مخارج قابل انتظار برگشت

زمین بحالت اولیه را به بهای تمام شده منابع طبیعی افزوده و به نسبت میزان بهره برداری و استخراج بر مبنای روش تولید طی دوره مالی یکجا به حساب تحلیل منابع طبیعی منظ

ور نمود :
تحلیل منابع طبیعی xxxx

استهلاک انباشته معدن xxxx
ذخیره هزینه پرداختی استرداد زمین معدن xxxx

روش حسابداری تخصیص مخارج بهره برداری منابع نفت و گاز:

الف : روش کوششهای موفق ( The Su

ccessful – Efforts Method ) .
ب : روش بهای تمام شده کامل ( Full – Cost Method )
پ :روش شناخت ذخایر(Reserve recognition accounting – RRA)
روش کوششهای موفق :
کلیه مخارجی که مستقیما در ارتباط با کارگاه هایی که عملیات آنها موفقیت آمیز باشد قابل احتساب به بهای تمام شده دارایی خواهد بود و مابقی به حساب هزینه دوره مالی منظور می شود .
۱٫هزینه های بدست آوردن حق بهره برداری از مایملک :
مانند ، بهره اجاره ،بهای خرید یا اجاره زمین ، حق الزحمه دلالان حق الزحمه ثبت و ضبط ، هزینه های حقوقی .تحت سرفصل ” مایملک بدون ذخایر اثبات شده ” به عنوان یک حساب سرمایه ای طبقه بندی میشود. در صورتیکه تحقیقات انجام شده اکتشافی به نتیجه رسید و ذخایر مایملک مزبور مورد تائید قرار گرفت هزینه های مزبور از حساب مایملک بدون ذخایر اثبات شده به حساب مایملک دارای ذخایر طبقه بندی می شوند و براساس میزان تولید مستهلک می شوند.
۲٫هزینه های اکتشاف :
– هزینه زمین شناسی و ژئوفیزیک
– هزینه حفظ و نگهداری مایملک
– هزینه چاه آزمایشی
– هزینه تجهیز و حفاری چاه اکتشافی
• هزینه زمین شناسی و ژئوفیزیک :
قبل از بدست آوردن زمین منطقه مورد نظر صورت میگیرند و در بیشتر موارد زمینی که با انجام این هزینه ها مورد بررسی قرار میگیرد جهت بدست آوردن حق بهره برداری و تملک آن اقدامی صورت نگرفته و یا در صورتیکه تملک شده باشد پس از انجام این هزینه ها به دلیل نامطلوب بودن نتایج حاصل از انجام هزینه های مزبور رها می شود .
• هزینه حفظ و نگهداری مایملک :
در وهله اول جهت نگهداری حق انتفاع وبهره برداری از مایملک زمین استیجاری و نه جهت بدست آوردن حق مزبور صورت میگیرد . هزینه های مزبور نه باعث افزایش مقادیر نفت و گاز قابل استخراج و نه باعث افزودن منافع آتی ناشی از مایملک بدست آمده می گردد. بلکه تنها ماهیت جریمه تاخیر در عملیات حفاری و فعالیتهای تولیدی را دارد ، لذا باید

به محض تحقق به هزینه منظور شوند.
• هزینه چاه آزمایشی :
هزینه های مزبور باید به محض تحقق به هزینه منظور شوند.
• هزینه تجهیز و حفاری چاه اکتشافی :
بدلیل داشتن قابلیت بازیافت باید به عنوان قسمتی

از چاههای تکمیل شده تا زمانیکه وجود یا عدم وجود ذخایر زیرزمینی آنها اثبات شود سرمایه ای تلقی گردد. اگر وجود ذخایر زیرزمینی در چاه اثبات شد ، هزینه های سرمایه ای مزبور باید بخشی از قیمت تمام شده چاه ، تجهیزات و تاسیسات مربوطه را تشکیل دهد .(حتی اگر جهت تولید و انجام عملیات استخراج تکمیل نشده باشد) ولی د

ر صورتیکه عدم وجود ذخایر زیرزمینی در چاه تائید شد ، هزینه های سرمایه ای مزبور به هزینه دوره ای که عدم وجود ذخایر تائید شده منظور میگردد.
۳٫هزینه های حفاری و توسعه
• هزینه های حفاری و توسعه نامشهود :
شامل هزینه های ساختن جاده جهت دسترسی به چاه ، هزینه های تسطیع و آماده سازی منطقه و هزینه حقوق و پرسنل حفاری تا قبل از نصب دکل حفاری میباشد .
این هزینه به عنوان مخارج توسعه و حفاری بدون ارزش اسقاط که رویدادی ضروری جهت حفاری و آماده سازی چاهها میباشند تعریف شده اند. این هزینه ها غیر قابل بازیافت بوده و باید به هزینه منظور گردد.
• هزینه های حفاری و توسعه مشهود (تجهیزات حفاری):
شامل کلیه اقلام مورد استفاده از زمان نصب دکل حفاری میباشد

و با توجه به اینکه دارای ارزش بازیافتنی است ، بدون توجه به بازده چاه ، سرمایه ای تلقی میشوند.
۴٫هزینه استخراج (تولید) : به طور کلی به هزینه دوره منظور میشوند.
حسابداری روش کوششهای موفق

از آنجا که واحد تجاری نمی داند کدام پروژه توام با موفقیت بوده ، و کدام پروژه با عدم موفقیت همراه خواهد بود ، به همین دلیل کلیه مخارج مربوط به اکتشاف و تحصیل ، به حساب دارایی انتقالی به دوره آتی {Deferred Asset Account } ثبت ، و در صورت تحقق پروژه هایی که با موفقیت همراه می باشند ، از حساب دارایی انتقالی به دوره آتی به حساب “منابع طبیعی” منتقل می شود.
دارایی انتقالی به دوره آتی در گروه اموال و ماشین آلات طبقه بندی و گزارش ، و یا تحت سر فصل دارایی نامشهود طبقه بندی می شود . کلیه مخارج توسعه پروژه های موفق جزء بهای تمام شده ، منابع طبیعی و کلیه مخارج پروژه های ناموفق که در حساب دارایی انتقالی به دوره آتی ثبت شده ، به حساب هزینه منتقل می گردد.
نحوه ثبت رویدادها در دفاتر با روش کوششهای موفق :
مخارج تحصیل و اکتشاف انتقالی به دوره آتی xxxx
وجوه نقد ( حسابهای پرداختنی ) xxxx
ثبت مخارج تحصیل و اکتشاف کارگاه های موفق و نا موفق

ذخایر نفتی xxxx
هزینه تحصیل واکتشاف xxxx
مخارج تحصیل و اکتشاف انتقالی به دوره آتی xxxx
ثبت انتقال مخارج تحصیل و اکتشاف کارگاه موفق به حساب منابع طبیعی و ناموفق به هزینه

ذخایر نفتی xxxx
حساب های پرداختنی (وجوه نقد) xxxx
ثبت مخارج توسعه مربوط به کارگاه موفق به حساب منابع طبیعی
نکته : زمانی که کارگاه شروع به تولید می نماید ، کلیه مخارج تولید به حساب موجودی منابع طبیعی آماده برای فروش تخصیص می یابد و صرفا هنگامی که محصول به فروش می رسد به حساب هزینه ( بهای تمام شده کالای فروخته شده ) منتقل می گردد .
روش بهای تمام شده کامل :
در این روش فرض بر این است که کلیه مخارج تحصیل و اکتشاف مربوط به کارگاه موفق و ناموفق به حساب دارایی انتقالی به دوره آتی ثبت می شود ، در نهایت ، دارایی انتقالی به دوره آتی به حساب منابع طبیعی منتقل می گردد . مخارج تکمیل عملیات مربوط به پروژه های موفق به عنوان بخشی از بهای تمام شده منابع طبیعی ثبت می شود.

نحوه برخورد با هزینه های مرتبط با قیمت تمام شده نفت و گاز استخراجها :
هزینه چاههای اکتشاف : بطور مستقل برای هر چاه تفکیک و ثبت می شوند و در صورت اقتصادی نبودن و عملیاتی نشدن چاه ، هزینه های مزبور به عنوان هزینه های جاری سال مورد نظر شناسایی می شوند . در صورتی که عملیاتی شوند ، هزینه های مربوط

سرمایه ای تلقی شده و بتدریج مستهلک می شوند.
هزینه حفاری : پس از تعیین وجود ذخایر زیرزمینی در منطقه انجام می شوند ، در صورت اقتصادی نبودن و بصرفه نبودن عملیات استخراج به هزینه جاری منظور می شود و در غیر اینصورت سرمایه ای تلقی شده و مستهلک می شود.
هزینه توسعه : هزینه هایی که جهت توسعه مناطق نفت خیز و ایجاد چاههای بیشتر در مناطق مزبور انجام می شوند کلا” سرمایه ای تلقی و در بودجه سرمایه ای وزارت نفت پیش بینی می شوند ، چاههایی که اقتصادی نباشند و یا بطور کلی فاقد ذخایر نفتی باشند به هزینه جاری منظور می شوند و در صورتیکه اقتصادی بوده و عملیاتی گردند سرمایه ای تلقی شده و به تدریج مستهلک می گردند.
نحوه مستهلک کردن هزینه های سرمایه ای در ایران :
روش استهلاک بر مبنای قانون مالیاتهای مستقیم مصوب دولت جمهوری اسلامی ایران می باشد و تاریخ استهلاک در تمام موارد از تاریخ شروع بهره برداری عملیات چاه می باشد .
روش محاسبه قیمت تمام شده نفت خام و گاز طبیعی توسط شرکت ملی ایران :
هزینه های جاری عملیاتی میدان xxx
اضافه می شود :
هزینه های استهلاک ، هزینه های سرمایه ای انجام شده جهت میدان xxx
سهم هزینه های سربار دفتر مرکزی وزارت نفت xxx
بهای تمام شده نفت خام و گاز طبیعی استخراجی xxx
نحوه ثبت رویدادها در دفاتر با روش بهای تمام شده کامل :

مخارج تحصیل و اکتشاف انتقالی به دوره آتی xxxx
وجوه نقد ( حسابهای پرداختنی ) xxxx
ثبت مخارج تحصیل و اکتشاف قبل از مشخص شدن پروژه های موفق

ذخایر نفتی xxxx
مخارج تحصیل و اکتشاف انتقالی به دوره آتی xxxx

ثبت تخصیص کلیه مخارج (موفق و ناموفق) تحصیل و اکتشاف به حساب منابع طبیعی

ذخایر نفتی xxxx
وجوه نقد ( حسابهای پرداختنی ) xxxx
ثبت مخارج توسعه به حساب منابع طبیعی

موجودی نفت خام xxxx
استهلاک انباشته xxxx
ثبت مخارج تحلیل منابع طبیعی
نکته : در این روش کلیه مخارج تولید در حساب موجودی مواد خام ثبت نشده ، بلکه بطور مستقیم به حساب هزینه در دوره تحقق ثبت می گردد .
هزینه های جاری و عملیاتی میدان :
شامل کلیه هزینه های انجام شده در میدان استخراج نفت خام و گاز طبیعی اعم از هزینه های مستقیم تولید از قبیل دستمزد کارگران استخراج و هزینه تجهیزات و لوازم مصرفی جهت استخراج و سایر هزینه های مستقیم تولید و هزینه های غیر مستقیم از قبیل حقوق سرپرستان.
روش هزینه یابی شناخت ذخایر (RRA):
ترازنامه ای که به روشهای تلاشهای موفق و هزینه یابی کامل تهیه شده منعکس کننده هزینه های معین تحمیل شده جهت اکتشاف و توسعه بوده در صورتیکه هزینه های مزبور ارتباطی با مهمترین دارایی شرکتهای استخراج کننده نفت که همانا ذخایر زیرزمینی نفت هستند ، ندارند . به همین ترتیب صورتحساب درآمد تهیه شده به روش کوششهای موفق یا هزینه یابی کامل نشان دهنده نتایج واقعی و صحیح نیست ،( مثلا : دو شرکتی که هر دو یک میلیون ریال جهت اکتشاف هزینه کرده اند ، و شرکت الف یک میلیون بشکه نفت کشف کرده در حالیکه شرکت ب صد میلیون بشکه کشف نموده صورتهای مالی تهیه شده به دو روش مذکور وضعیت یکسانی نشان می دهد و وضعیت بهتری برای هیچیک از دو شرکت نیست).

صورتحساب درآمد طبق روش RRA بصورت زیر خواهد بود. (اطلاعات تهیه شده برمبنای روش هزینه یابی شناخت ذخایر RRA باید به عنوان اطلاعات تکمیلی یا ضمیمه ارائه شوند).
صورتحساب درآمد RRA

در آمدها – ارزش فعلی درآمدهای آتی
ذخایر اثبات شده افزوده شده طی دوره XXXX
جاری در اثر اکتشافات جدید و توسعه
میدانهای نفتی موجود
(شامل تجدید نظر در برآوردهای قبلی)
هزینه ها – ارزش فعلی هزینه های برآوردی آتی
که جهت بهبود و ایجاد درآمد آتی فوق الذکر تحمیل شده XXXX
(شامل برخی هزینه های دوره ای و مالیات بر درآمد)

درآمد خالص به روش RRA XXX

ثبتهایی در تهیه صورتهای مالی به روش RRA
مرحله ۱ : تحت این روش بدست آوردن حق بهره برداری ، اکتشاف و حفاری تکمیل نشده تا زمانی که تعیین شود که ذخایر تائید شده وجود دارد یا خیر ، در صورت عدم وجود ذخایر به هزینه منظور می شود وگرنه به سنوات بعد منتقل می شود .
مرحله ۲ : بمحض کشف ذخایر اثبات شده ، انتظار کسب درآمد به اندازه خالص درآمد آتی از ذخایر برآوردی ، ایجاد می شود که بایستی به ارزش فعلی درآمدهای مزبور و از طرفی دارایی ذخایرنفت و گاز تائید شده ثبت شود.

درآمدهای خالص آتی = درآمدهای ناخالص آتی – هزینه های توسعه و تولید
مرحله ۳ : تحت روش حسابداری شناسایی ذخایر هنگامی که تعیین شود که مایملک ، ذخایر تائید شده دارد هزینه های انتقالی مربوطه به هزینه منظور می شود و در صورت اثبات عدم وجود ذخایر جهت تطابق هزینه های مزبور با درآمدهای مربوطه شناسای

ی شده در مرحله ۲ به هزینه منظور می شود.
مرحله ۴ : در آمد قبلا و در زمان کشف ذخایر تائید شده ،شناسایی شده بود . در ثبت شناسایی درآمد ، یک دارایی که نشاندهنده ارزش فعلی درآمد خالص آتی مربوطه به ذخایر اثبات شده میباشد نیز شناسایی گردید. بنابراین تولید و فروش بخشی از این ذخایر درآمد نبوده بلکه کاهش در دارایی شناسایی شده می باشد. بعبارت دیگر فرایند تولید عبارت است از تبدیل یک دارایی (ذخایر نفت و گاز) به دارایی دیگر (وجه نقد یا حسابهای دریافتنی).
مرحله ۵ : تجدید نظر در برآوردهای ذخایر اثبات شده که روی حساب دارایی و درآمد سال قبل ، تاثیر می گذارد.تغییر در برآورد سال به وسیله تجدید نظر در درآمد سال جاری ، اصلاح می شود.
ثبت روزنامه مربوطه به شرح زیر است :
سایر تجدید نظرها (کاهش ها) xxx
ذخایر نفت و گاز xxx
مرحله ۶ : هزینه های برآوردی نیز به همان میزان تحقق پیدا کند با توجه به اینکه در مرحله ۲ مانند درآمد ، هزینه شناسایی شده بود در اینجا به هزینه منظور نگردیده بلکه از عوامل تبدیل یک دارایی به دارایی دیگر میباشد.
ثبت روزنامه مربوطه به شرح زیر است :
ذخایر اثبات شده نفت و گاز xxx
موجودی نقد xxx
مرحله ۷ : در صورتی که هزینه های برآوردی بیشتر از میزان برآورد شده تحقق پیدا کردند ثبت زیر صورت میگیرد :
ذخایر اثبات شده نفت و گاز xxx

سایر تجدید نظرها (کاهش ها) xxx
موجودی نقد xxx
تاریخچه نحوه برخورد با روشها :
در اواخر دهه ۱۹۵۰ میلادی و اوایل دهه ۱۹۶۰ ،روش کوشش ه

ای موفق تنها روشی بود که به طور گسترده بکار گرفته می شد.اما در خلال دهه ۱۹۶۰ ، روش بهای تمام شده کامل مطرح شد و بکارگیری آن در اواخر این دهه گسترش یافت. دلیل ارائه شده برای گسترش آن، مشکلات بکارگیری بهای تمام شده تاریخی و نبود ارتباط قابل پیش بینی بین مخارج اکتشاف وارزش ذخایرکشف شده نفت و گاز بود .مثلا ممکن است مبالغ زیادی مصرف شود بدون اینکه ذخایری کشف گردد و در مقابل در مناطق جغرافیایی دیگری با مخارجی نسبتا اندک ممکن است ذخایر قابل توجهی پیدا شود.اولین مطالعه تحقیقات حسابداری درباره حسابداری نفت وگاز تحت عنوانARS#11 در سال ۱۹۶۹ میلادی

انتشار یافت و پیشنهاد کلی آن بکارگیری روش کوششهای موفق به جای روش بهای تمام شده کامل بود.در سال ۱۹۷۲ میلادی کمیسیون اوراق بهادار امریکا SEC اعلام کرد شرکت هایی که در صنعت نفت وگاز از روش کوشش های موفق استفاده نمی کنند لازم است در صورت های مالی خود سود خالصی را که در صورت بکارگیری روش حاصل می شود افشا کنند.در سال ۱۹۷۷،تشکیلات FASB باانتشاراستاندارد شماره ۱۹،رو

ش بهای تمام شده کامل را حذف و بکارگیری روش کوشش های موفق را الزامی دانست.اما در مقابل فشارهای سیاسی ، کمیسیون اوراق بهادار امریکا مجددا بکارگیری هر یک از دو روش را مجاز کرد.در نتیجه در سال ۱۹۷۹ ، هیات استانداردهای مالی نیز به موجب SFAS#25 الزام به استفاده از روش کوششهای موفق را لغو کرد.و در نهایت طبق بیانیه ای در سال ۱۹۸۲ اینگونه نتیجه گیری شد که بهترین پیکره حسابداری مالی شرکتهای تولیدکننده نفت و گاز با پیروی از یکی از روشهای حسابداری هزینه یابی کامل یا کوششهای موفق و الزام ارائه صورتهای مالی به روش شناخت ذخایر بعنوان اطلاعات تکمیلی همراه می باشد.
مقایسه روشهای حسابداری منابع طبیعی :
۱٫در روش بهای تمام شده کامل ، تمام مخارج اکتشاف صرف نظر از کشف یا عدم کشف ذخایر نفت و گاز،سرمایه ای محسوب می شود. زیرا برای دستیابی به ذخایری در منطقه ممکن است حفر تعداد زیادی چاه اکتشافی ضرورت داشته باشد. بنابراین تمامی مخارج فعالیتهای اکتشاف را می توان در بهای تمام شده چاههای موفق منظور کرد. اما در روش کوششهای موفق ، تنها مخارج اکتشافی که منتج به کشف چاههای قابل استخراج شده است سرمایه ای محسوب می شود و مابقی بلادرنگ به هزینه منظور میگردد.
۲٫ انتخاب یک روش می تواند موجب ایجاد تفاوتهای زیادی در سود خالص و ا

زرش تخصیص یافته به دارایی منابع طبیعی گردد .
الف .در روش کوششهای موفق ، مخارج تحصیل ، اکتشاف ، توسعه پروژه های ناموفق جزء هزینه های جاری تلقی شده و فقط مخارج پروژه های موفق جزء بهای تمام شده منابع طبیعی منظور می شود. در مقابل ، در روش بهای تمام شده کامل ، چون مخارج تحصیل ، اکتشاف و توسعه پروژه های موفق و ناموفق جزء بهای تمام شده منابع طبیعی منظور می گردد، بنابراین، ارزش تخصیص یافته به دارایی منابع طبیعی در این روش بیش ازروش کوشش های موفق می باشد.از آنجا که ، در روش کوشش های موفق ، مخارج تحصیل ،اکتشاف و توسعه تکمیل عملیا

ت پروژه های ناموفق جزء هزینه جاری تلقی شده ، در نتیجه سود ، در دوره مالی که این هزینه ها تحقق یاقته ، کمتر می باشد.
ب. در روش بهای تمام شده کامل ، از آنجا که ، مخارج بیشتری به دارایی منابع طبیعی تخصیص یافته ، بنابراین ، هزینه ناشی از تحلیل منابع طبیعی بیش از روش کوشش های موفق می باشد .
پ .با توجه به اینکه در روش کوشش های موفق ، هرگونه مخارج تولید در طی دوره مالی ، جزء بهای تمام شده موجودی منظور می شود ، بنابراین با اصل مقابله هزینه ها با درآمدها برای فرآیند اندازه گیری سود تطابق دارد ، و در هنگام فروش ، بهای تمام شده موجودیها به هزینه ( بهای تمام شده کالای فروخته شده ) تبدیل می شود . در روش بهای تمام شده کامل، کلیه مخارج تولید درهردوره مالی به حساب هزینه منظور شده ، که با مفهوم تطابق هزینه با در آمد مغایرت داشته و ارتباط علت و معلولی بین آنها وجود ندارد .
نتیجه:
روش اعمالی حسابداری در ایران با هیچیک از روشهای پذیرفته شده حسابداری مطابقت ندارد چراکه طبق روشهای پذیرفته شده هزینه های تولید (استخراج) + استهلاک هزینه های سرمایه ای باید به عنوان قیمت تمام شده نفت خام و گاز طبیعی استخراج شده در نظر گرفته شود و مابقی هزینه ها بعنوان هزینه های جاری و تشکیلاتی در نظر گرفته شو

د.
لازم بذکر است از نظر نحوه برخورد با هزینه های اکتشاف ، حفاری و توسعه روش شرکت ملی نفت ایران با روش کوششهای موفق ،به دلیل منظور کردن هزینه های اکتشاف ، حفاری و توسعه ناموفق به هزینه جاری مطابقت دارد.اما همانگونه که قبلا گفته شد براساس روش پذیرفته شده بهای تمام شده صنایع استخراجی مغایرت دارد.

منابع فارسی:
شباهنگ رضا،تئوری حسابداری.
مقدم عبدالکریم ، ” بررسی سیستم بهای تمام شده نفت . گاز در ایران”پایان نامه کارشناسی ارشد.
همتی حسن ، میانه .
منبع خارجی :
Wolk , accounting theory2