حسابداري مالياتي
پس از جنگ جهاني دوم، بنا به دلايل متعدد بسياري از كشور ها در صدد اصلاح ساختار مالياتي خود برآمدند.در اين ميان ماليات بر ارزش افزوده در دو دهه گذشته به عنوان يك روش جديد مطرح شده و به لحاظ ويژگيهاي انعطاف پذيري كه دارد مورد توجه كشورهاي مختلف به هنگام اصلاح ساختار مالياتي واقع شده است.اهم دلايلي كه انگيزه‌هاي اين اصلاح به شمار مي روند را مي توان در چهار گروه زير طبقه بندي نمود:

۱٫ رفع نارسايي‌هاي مالياتي سنتي؛
۲٫ ايجاد منبع درآمد براي پاسخگويي به هزينه‌هاي روز افزون دولت؛
۳٫ ايجاد سيستم‌هاي مالياتي متناوب با عملكرد پيمانهاي منطقه اي؛
۴٫ ايجاد تحول در ساختار مالياتي به دليل هماهنگ نبودن آن با روند توسعه اقتصادي.
عليرغم اينكه به خاطر ناشناخته بودن ماليات بر ارزش افزوده برخي از كشورها نسبت به پذيرش آن ابراز نگراني كرده اند، اما با گذشت زمان شمار كشورهاي استفاده كننده از اين ماليات به طور قابل توجهي افزايش يافته است.
به طور كلي در بررسي‌هاي گوناگون در خصوص تئوري ماليات بر ارزش افزوده، صاب نظران اقتصادي اين ماليات را از سه جنبه مختلف بررسي كرده اند.اين سه جنبه عبارتند از:
الف – مسائل ساختاري، اقتصادي، اجتماعي ماليات بر ارزش افزوده.مشكلات مرتبط با آنها و راه‌هاي مقابله با اين مشكلات؛
ب – اثرات مختلف ماليات بر ارزش افزوده بر متغير‌هاي اقتصادي از ديدگاه خرد و كلان؛
ج – طرق اجراي مختلف ماليات بر ارزش افزوده در كشورهاي مختلف و استفاده از تجارب حاصل به منظور بهبود ساختار اين روش مالياتي.
تاريخچه
براي نخستين بار، ماليات بر ارزش افزوده توسط ((فو – زيمنس)) به منظور فائق آمدن بر مسائل مادي بعد از جنگ طرح ريزي و به دولت آلمان معرفي شد.به رغم اظهار علاقه و تمايل كشورهاي ديگر (مثل آرژانتين و فرانسه) در مورد آگاهي از چگونگي ساختار ماليات بر ارزش افزوده، اين ماليات به طور رسمي تا ۱۳۵۴ در هيچ كشوري به كار گرفته نشد.در اين سال كشور فرانسه ماليات بر ارزش افزوده را به عنوان مالياتي براي كالاهاي مصرفي در مرحله توليد اعمال كرد و در ۱۹۸۶ اين كشور توانست ماليات بر ارزش افزوده را به صورت مالياتي جامع به مرحله خرده فروشي گسترش دهد.
در دهه ۱۹۶۰ بسياري از كشورهاي اروپايي از مزاياي ماليات بر ارزش افزوده آگاه شدند و اين

ماليات تدريجاً در سيستم مالياتي بسياري از كشورهاي اروپايي به كار گرفته شد.در اواسط دهه ۱۹۶۰ (سال ۱۹۶۶) جامعه اروپا به منظور هماهنگ سازي سيستم مالياتي و بهبود جريان كالاها و خدمات تمام كشورهاي عضو را مكلف به پذيرش ساختار ماليات بر ارزش افزوده كرد و نيز در پذيرش اين ماليات را به عنوان يكي از پيش نيازهاي لازم به منظور عضويت در جامعه اروپا مطرح نمود.

فتند.(دانمارك ۱۹۶۷- آلمان غربي ۱۹۶۸- لوكزامبورگ ۱۹۷۰- بلژيك ۱۹۷۱- ايرلند ۱۹۷۲- ايتاليا ۱۹۷۳ و بالاخره انگلستان ۱۹۷۳).در همين زمان و نيز در دهه‌هاي بعد كشورهاي ديگري (از جمله برزيل، اروگوئه، مكزيك، آرژانتين، شيلي، ساحل عاج، امريكا، ژاپن، استراليا، سوئد، الجزاير، مغرب و تونس) به خيل كشورهاي استفاده كننده ازماليات بر ارزش افزوده كالاهاي كارخانه اي، ماليات بر كل فروش ماليات بر درآمد شركتها و …..كردند.
از سوي ديگر، انتقال از سيستم برنامه ريزي متمركز به سيستم متكي به مكانيزم بازار نيز لزوم تغيير سيستم مالياتي را در كشورهاي اروپاي مركزي و شرقي ايجاب كرده است.در حال حاضر كشورهاي مجارستان و آلمان دمكراتيك (قيل از ادغام دو آلمان) ماليات بر ارزش افزوده را به منظور اصلاح ساختار مالياتي خود به كار بستند.علاوه بر اين كشورهاي بلغارستان، لهستان و يوگوسلاوي نيز نسبت به كاربرد اين روش مالياتي از خود تمايلات مثبت نشان داده اند.
به هر حال با گذشت زمان و نمايان شدن نقاط قوت ماليات بر ارزش افزوده، درجه محبوبيت اين ماليات بيشتر گشته است.به طوري كه در حال حاضر بيش از ۵۰ كشور از اين ماليات استفاده مي كنند و بيش از ده كشور ديگر نيز به طور جدي در مورد پذيرا شدن آن از خود تلاشهاي مثبتي نشان داده‌اند.
نرخ و پايه مالياتي ماليات بر ارزش افزوده در كشورهاي مختلف متفاوت بوده و متوسط نرخ به كار گرفته شده در حدود ۵ تا ۱۸ درصد در حال نوسان بوده است.
هر چند كه در تعدادي از كشورها، بعضي از خدمات مثا خدمات دارويي، خدمات بيمارستاني، خدمات امنيتي، خدمات خانه، خدمات بيمه، خدمات پستي و خدمات زير بنايي مثل آب و برق و گاز مشمول ماليات نمي شود، اما در برخي كشورها، پايه ماليات بر ارزش افزوده وسيع تر از ساير ماليات‌هاي سنتي بوده و مواردي از قبيل خدمات تفريحي، خدمات حمل و نقل، خدمات قانوني، خدمات ملكي و حتي خدمات زير بنايي را نيز در بر مي گيرد.اين پايه وسيع توانسته است در بسياري از كشورها درآمدهاي مالياتي را به طور قابل توجهي افزايش دهد.از طرفي پايه اي از كشورها نيز به دليل رعايت رفاه اجتماعي، مواد غذايي و مواد مورد نياز عامه مردم را مشمول نرخهاي پايين تر مالياتي كرده اند.هر چند كه كشورهاي عضو جامعه مشترك اروپا از جمله كشورهاي پيشتاز در زمينه يكسان سازي نرخ‌هاي ماليات بر ارزش افزوده بوده اند، ليكن تلاش آنها در اين زمينه تا كنون به ثمر نرسيده است.
سمفهوم و محتواي صورت ارزش افزوده
اندازه گيري اقتصادي ارزش افزوده از مفهوم خاص آن متمايز است.يك تعريف از صورت ارزش افزوده اين است كه اين صورت نشان دهنده تفاضل درآمد حاصل از فروش كالا يا خدمات با مواد و خدمات خريداري شده مي باشد.اين يك تعريف بسيار ساده بود و با مفهوم اوليه آن مطابق مي كند و توسط اقتصاد دانان و مديران توليد به منظور گزارشگري درون سازماني مورد استفاده قرار مي گيرد.اگر بخواهيم صورت ارزش افزوده را براي مقاصد گزارشگري برون سازماني تهيه كنيم، در

سطحي بالاتر تعيين كننده ارتباط خاص جهت توزيع ارزش افزوده ايجاد شده بين گروه‌هاي ذينفع خواهد بود.اين گروه‌هاي ذينفع عبارتند از نيروي كار، سهامداران، تامين كنندگان سرمايه و دولت.
در صورت ارزش افزوده اين مساله اصلي كه ثروت به وسيله سه عامل اساسي زمين، كار و سرمايه ايجاد مي گردد و اين عوامل براي توليد يك كالا مورد نياز مي باشند مورد توجه قرار مي گيرد.
براي آنكه مفهوم ارزش افزوده و نحوه محاسبه آن نشان داده شود با ذكر مثالي اين موضوع تشريح مي شود.
يك نظام اقتصادي بسيار ساده را تصور نمائيد كه در آن فقط ۱۰۰۰ كيلوگرم گندم به ارزش هر كيلو ۵۰ ريال توليد مي شود.ارزش توليدات اين نظام اقتصادي ۵۰۰۰۰ ريال است.حال اگر تصور كنيم كه همين مقدار گندم مراحل توليدي ديگري را نيز طي مي كند، لازم است ارزش توليد مراحل بعدي نيز به نوعي به حساب آيند.مثلاً فرض كنيد اين مقدار گندم در آسياب تبديل به آرد شده است و هر كيلو آرد به مبلغ ۸۰ ريال به فروش رسيده و سپس در يك نانوايي تبديل به ۱۰۰۰۰۰ريال نان مي شود و نان به عنوان كالاي نهايي مورد استفاده قرار گيرد..سوالي كه مطرح مي شود اين است كه ارزش توليدات اين جامعه مفروض چه قدر است، اگر به خواهيم ارزش محصولات را در مراحل مختلف (گندم، آرد، نان) با يكديگر جمع كنيم، رقم ۲۳۰۰۰۰ ريال مي شود.ارزش آرد در بر گيرنده ۵۰۰۰۰ ريال ارزش گندم بوده و ۱۰۰۰۰۰ ريال ارزش نان توليدي نيز شامل ارزش آرد و در نتيجه گندم است.بنابراين در چنين جمع بندي به خاط دوباره شماري (و يا چند باره شماري) ارزش كل محصول جامعه بيش از ميزان واقعي به حساب مي آيد.

علت دوباره شماري اين است كه فعاليتهاي اقتصادي به صورت زنجيره اي انجام مي گيرد.مثلاً‌ سنگ آهن در يك مرحله توليدي تبديل به چدن شده، چدن در مرحله توليدي ديگر به فولاد و فولاد به فولاد‌هاي مخصوص تبديل مي شود.فولاد مخصوص در مرحله ديگر تبديل به مثلاً شاسي ماشين شده و شاسي با ساير قطعات در مرحله توليد نهايي ه اتومبيل تبديل مي گردد.حال اگر هر مرحله توليدي توسط يك كارخانه يا يك واحد جداگانه انجام پذيرد، ارزش توليد معدن معادل ارزش مقدار سنگ آهني است كه استخراج كرده است و ارزش توليد چدن توسط ذوب آهن شامل ارزش سنگ آهن نيز هست، و به همين ترتيب فولاد در بر گيرنده ارزش چدن ودر نتيجه سنگ نيز خواهد بود.و سرانجام اتومبيل در بر گيرنده ارزش كالاهاي واسطه اي و نيم ساخته قبلي خود مي شود.بدين گونه مي بينيم كه جمع كردن ارزش توليد مراحل مختلف توليدي سبب مي شود كه ارزش سنگ آهن را به دفعات به حساب آوريم.براي جلوگيري از اين مشكل در سنجش توليد يك نظام اقتصادي از مفهوم ((ارزش افزوده)) استفاده مي نماييم.

اگر ارزش افزوده كشاورزي را در مثال قبل ۵۰۰۰۰ ريال تصور كنيم، ارزش افزوده آسياب ۳۰۰۰۰=۵۰۰۰۰- ۸۰۰۰۰ ريال و ارزش افزوده نانوايي معدل ۲۰۰۰۰=۸۰۰۰۰-۱۰۰۰۰۰
ريال است.اين شاخص يعني حاصل جمع ارزش افزوده فعاليتهاي مختلف، به عنوان شاخص مناسب ارائه عملكرد يك نظام اقتصادي مي تواند به كار رود.
ارزش افزوده فعاليتهاي اقتصادي معمولاً با دو روش قابل محاسبه است.يك روش عبارت است از تفريق كالاهاي واسطه اي مورد استفاده در توليد يك كالا از ارزش محصول توليد شده، يعني همان روشي كه در مثال ساده ياد شده مورد استفاده قرار گرفت.روش ديگر، محاسبه ارزش افزوده از طريق محاسبه مبلغ پرداختي به عنوان توليد است.همانطور كه گفته شد عوامل توليد عبارتند از كارگر، سرمايه، (ساختمان و ماشين آلات) و زمين، پرداختي به اين عوامل نيز به صورت مزد، حقوق، سود، و اجاره انجام مي پذيرد.مثلاً در مثال بالا ديديم كه اگر ارزش آرد توليد شده توسط آسياب را ۸۰۰۰۰ ريال تصور كنيم.از اين مقدار ۵۰۰۰۰ ريال براي خريد گندم، كه در اين جا به عنوان كالاي واسطه اي محسوب مي شود، پرداخت شده و در نتيجه ارزش افزوده آسياب معادل ۳۰۰۰۰ ريال است.اين ارزش افزوده طبعاً به صورت مزد و حقوق به كاگران و نيز به صورت اجاره، هزينه استهلاك و ۰۰۰ سرانجام سود به صاحبان عوامل مختلف توليد پرداخت مي شود، بنابراين از طريق جمع پرداختي به عوامل توليد در يك مرحله توليدي يا واحد توليدي نيز مي توان ارزش افزوده آن

مرحله توليدي را محاسبه كرد)).
براي آگاهي بيشتر به يك مثال فرضي ديگر توجه مي كنيم.فرض كنيد سه واحد توليدي مختلف در نظام اقتصادي وجود دارد كه يكي سنگ معدن آهن استخراج مي كند و آنرا به منظور توليد فولاد به يك واحد توليدي ديگر مي فروشد.صورت درامد و هزينه اين سه واحد به ترتيب زير در جداول شماره ۱و۲و۳ در نظر گرفته مي شود:

(جدول شماره يك)
دريافتها (ريال) پرداختها (ريال)

فروش سنگ آهن ۱۰۰۰۰۰ هزينه مواد واسطه اي و اوليه
مزد و حقوق
اجاره
هزينه استهلاك
سود ويژه …………
۱۰۰۰۰
۲۰۰۰
۵۰۰۰۰
۲۰۰۰۰
۱۰۰۰۰۰ ۱۰۰۰۰۰

دريافتها (ريال) پرداختها (ريال)
فروش چدن ۲۵۰۰۰۰ هزينه اوليه و واسطه اي
هزينه خريد سنگ آهن
ساير مواد اوليه و واسطه اي
مزد و حقوق
اجاره
استهلاك
ساير هزينه ها
سود ويژه
۱۰۰۰۰
۰۰۰۰۰
۲۰۰۰۰
۳۰۰۰۰
۰۰۰۰۰

۸۰۰۰۰
۰۰۰۰۰
۲۰۰۰۰
۲۵۰۰۰۰ ۲۵۰۰۰۰

دريافتها (ريال) پرداختها (ريال)
فروش فولاد ۳۰۰۰۰۰ هزينه مواد اوليه و واسطه اي
هزينه خريد چدن
هزينه ساير مواد اوليه اي
مزد و حقوق
اجاره
استهلاك

ساير هزينه ها
سود ويژه
۲۵۰۰۰۰
۰۰۰۰۰
۲۵۰۰۰
۵۰۰۰
۱۰۰۰۰
۰۰۰۰۰
۱۰۰۰۰
۳۰۰۰۰۰ ۳۰۰۰۰۰
لازم به تاكيد است كه مثال فوق براي بيان مفهوم ((ارزش افزوده)) و مباني محاسبه‌هاي آن ارائه شده و بنابراين در تدوين اين مثالها فرضهاي ساده كننده اي مورد استفاده قرار گرفته است.مثلاً همه هزينه‌هاي يك موسسه توليدي (مانند هزينه سوخت، برق آب و ۰۰۰) در نظر گرفته نشده و نيز در مقابل آن چند نقطه قرار گرفته است.همچنين فرض شده است كه هر واحد توليدي محصول خود را كلاً به عنوان مواد اوليه و واسطه اي واحد توليدي ديگري ارائه مي كند.اين فرض نيز براي نشان دادن ارتباط بين واحدهاي توليدي مختلف اتخاذ گرديده است.البته روابط بين رشته‌هاي مختلف فعاليتهاي اقتصادي به مراتب پيچيده تر از مثال بالاست.

ارزش افزوده فعاليتهاي ياد شده را نيز از دو روشي كه قبالاً اشاره شد مي توان تعيين كرد.يعني از طريق كسر كردن هزينه مواد و كالاهاي واسطه اي ار ارزش محصولات هر واحد توليدي كه در اين صورت ارزش افزوده سه واحد توليدي مورد نظر به ترتيب ۱۰۰۰۰۰و ۱۵۰۰۰۰و ۵۰۰۰۰ ريال تعيين مي شود.همچنين در صورتي كه از طريق محاسبه پرداختي به عوامل توليد نيز ارزش افزوده را حساب كنيم، ارزش افزوده واحد توليدي اول برابر با:
۱۰۰۰۰۰ = ۲۰۰۰۰ + ۵۰۰۰۰ +۲۰۰۰۰ + ۱۰۰۰۰۰

ارزش افزوده واحد توليدي دوم برابر است با:
۱۵۰۰۰۰ = ۲۰۰۰۰ + ۸۰۰۰۰ + ۳۰۰۰۰ + ۲۰۰۰۰
و براي واحد توليدي سوم برابر است با:
۵۰۰۰۰ = ۱۰۰۰۰ + ۱۰۰۰۰ +۵۰۰۰+ ۲۵۰۰۰
محاسبه مي شود.بنابراين محاسبه ارزش افزوده از هر دو روش نتايج مشابهي به دست مي دهد.بدين ترتيب در صورت ارزش افزوده هر دو رويه به دست آوردن ارزش افزوده نمايش داده مي شود.رقمي كه بدين صورت به دست مي آيد رقمي برابر و متوازن خواهد بود.

شكل و نحوه ارائه صورت ارزش افزوده عمدتاً به صورت زير مي باشد.
فروش xx

كسر مي شود بهاي تمام شده كالا و خدمات خريداري شده (xx)
ارزش افزوده xx
به شرح زير به كار رفته:
پرداخت به كاركنان (شامل بيمه دستمزد و غيره) x x
پرداخت به تامين كنندگان سرمايه x x
بهره وام xx
تقسيم سود بين سهامداران x x
پرداخت به دولت – ماليات بر درآمد شركت x x
براي نگداري و توسعه دارايي x x
استهلاك x x
سود تقسيم نشده xx
ارزش افزوده x x.

در خصوص انعكاس برخي از اقلام در صورت ارزش افزوده اختلاف نظرهايي وجود دارد.از جمله:
۱٫ برخي استهلاك را به عنوان رقم كاهنده ارزش افزوده گزارش مي كنند كه اين نحو از نمايش صورت ارزش افزوده كمتر متداول و مرسوم مي باشد.
۲٫ اقلام غير مترقبه مربوط به عمليات عادي موسسه نمي باشند، از آنجاييكه ارزش افزوده صرفاً ناشي از جريان عادي فعاليت واحد تجاري است، پيشنهاد مي گردد، اقلام غير مترقبه در طبقه بندي خاصي در صورت‌هاي ارزش افزوده درج، به طوري كه جداگانه قابل افشاء باشد.
۳٫ درآمد حاصل از سرمايه گذاري، اجاره، حق الامتياز و بهره را مي توان در صورت ناچيز و كم اهميت بودن با فروش تلفيق نمود اما درصورتي كه اين اقلام با اهميت باشند بايد همانند اقلام غير مترقبه با آنها برخورد نموده و به طور جداگانه افشا نمود.

نحوه ارائه ارزش افزوده با تاثير اقلام فوق مجدداً در صفحه نمايش داده شده است.
مفهوم ارزش افزوده و مفهوم سود
سود يكي از قسمتهاي تشكيل دهنده ارزش افزوده مي باشد، در حقيقت سود جزئي از ارزش افزوده است.سود و ارزش افزوده در دو خصيصه كلي زير مشترك مي باشند:
۱- ارزش افزوده به بازار و محيط آن وابسته است.يعني قيمت توليدات و خدمات ارائه شده از طرف شركت در بازار تعيين و تبيت مي گردد.اين موضوع در مورد سود نيز مصداق دارد.
۲- ارزش افزوده در جريان دستيابي به افزايش ثروت كه از افزايش بهاي توليد ايجاد م

ي شود، به دست مي آيد و سود نيز همينطور.

تفاوت‌هاي سود و ارزش افزوده را مي توان به شرح زير خلاصه نمود:
۱- صورت سود و زياني كه به طور مرسوم كليه درآمدها و عوايد و همچنين هزينه ها و زيان ها اعم از اينكه از عمليات عادي شركت منتج شده باشد يا اينكه از حوادث و جريانات غير عادي حاصل شده باشد را در بر مي گيرد.اما هدف عمده صورت ارزش افزوده نمايش كوششهاي معطوف شده به توليد كه از منابع خود شركت تامين شده، مي باشد كه اين ارزش به واسطه فروش توليدات شركت به دست خواهد آمد

صورت ارزش افزوده شركت نمونه براي سال xx 13.
شرح ريال
فروش
كسر مي شود: بهاي تمام شده كالا و خدمات خريداري شده
ارزش افزوده عملياتي شركت
اضافه مي شود: درامد حال از سرمايه گذاري
سود (زيان) ناشي از اقلام غير مترقبه
ارزش افزوده قابل توزيع يا اندوخته كردن
ارزش افزوده توزيع شده:
به كاركنان (شامل بيمه، دستمزد و غيره)
به تامين كنندگان سرمايه:
بهره وامهاي دريافتي و اجاره
توزيع سود سهام نقدي بين سهامداران
به دولت:
ماليات بر درآمد شركت
به منظور نگهداري و توسعه دارايي ها:
استهلاك
سود تقسيم نشده
ارزش افزوده XX

(XX)
XX
XX
XX
XX

 

XX

XX
XX

XX

XX
XX
XX

تعريف ماليات بر ارزش افزوده
ماليات بر ارزش افزوده عبارت است از نوعي ماليات غير مستقيم بر مصرف (مالاً بر هزينه) كه به طور غير انباشته بر كايه مراحل توليد و توزيع خصوصي كالا و خدمات تعلق مي گيرد.
اين ماليات همانگونه كه از نام آن بر مي آيد بر ارزش افزوده بسته مي شود.پس نخست بايد ديد ارزش افزوده به چه معني است.يك موسسه تجاري كه كالا يا خدماتي را عرضه مي دارد و به

فروش مي رساند معمولاً براي تدارك همان كالا يا خدمات، خود مبالغي را صرف خريد كالاها يا خدمات واسطه اي مي نمايد.مثلا موسسه اي كه اتومبيل توليد مي نمايد قطعا بايد براي اين كار مواد خام و بعضي اجزاي نيمه تمام و ساخته شده را خريداري كند و در ساخت اتومبيل به كار برد، و در عين حال از خدمات و امكانات معيني نظير مهارتهاي كاركنان، محل كار، ماشين آلات، امكانات مايل و غيره بهره جويد.اگر از عايدات فروش كالا يا خدماتي كه يك موسسه به مشتريان عرضه مي كند بهاي كالا ها و خدمات واسطه اي صرف شده به همين منظور را كسر مي كنيم، ارزش افزوده به دست مي آيد.

اگر موضوع را در كل مملكت در نظر بگيريم آنگاه مجموع ارزش‌هاي افزوده يك جامعه برابر خواهد بود با ارزش كليه معاملات واسطه اي قبل از هر يك از آنها.با كمي دقت متوجه مي شويم كه مجموع ارزشهاي افزوده با اين حساب عبارت خواهد بود از همه مبالغي كه تحت عناويني نظير حقوق نيروي كار، بهره پول، اجاره محل، استهلاك اموال پرداخت شده به علاوه مجموع سودهاي حاصل براي افراد و موسسات.
همين عوامل در مجموع چيزي را بوجود مي اورند كه به نام توليد ناخالص ملي يك كشور مع

روف است..پس ارزش افزوده از سويي برابر است با مجموع معاملات پس از كسر معاملاعت واسطه اي، و از سوي ديگر مساوي است با توليد ناخالص ملي.علاوه بر اين اگر مراحل مختلف توليد نهايي يك كالا، مثلا كفش، را در نظر بگيريم يعني وضعيت توليد كننده و فروشنده پوست، كارخانه توليد چرم، كارخانه توليد كفش و كفش فروش را بررسي كنيم، صاحبان هر يك از اين مشاغل براي خود ارزش افوده اي دارند كه عبارت است از تفاوت بين قيمت فروش كالاي همان شخص منهاي آنچه صرف تدارك همان كالا نموده است.اگراين ارزشهاي افزوده را با هم جمع كنيم مجموع آنها مساوي خواهد بود با قيمت فروش كفش آماده به مصرف كننده نهايي ـ پس مجموع ارزشهاي افزوده با مجموع قيمتهاي نهايي كالا هم برابر است.

با توجه به همه اين برابري ها مي توانيم فرمول زير را داشته باشيم:
ارزش افزوده = (كل معاملات منهاي معاملات واسطه اي) =قيمت فروش نهايي=توليد
ناخالص ملي = (هزينه حقوق + بهره + اجاره + استهلاك + سود)
حال كه ارزش افزوده به شرحي كه در فومول فوق ديديم با هزينه حقوق، بهره، اجاره، استهلاك و سود از طرفي و كل معاملات منهاي معاملات واسطه اي از طرف ديگر برابر است، پس براي تعيين ماليات بر ارزش افزوده مي توانيم نرخ مالياتي را روي هر يك از اين دو تركيب به كار بنديم.ولي

روش متداول در جهان استفاده از تركيب دوم است.بدين معني كه نرخ مالياتي را روي صادره‌هاي موسسه يعني كالاها يا خدمات عرضه شده اعمال نموده سپس از رقم حاصل ماليات متعلق به خدمات و كالاهاي وارده و واسطه اي را كسر مي كنند و ماليات قابل پرداخت به دست مي آيد.
ترجيح اين طريقه از طرفي به خاطر سهولت عمل است، زيرا به سادگي مي توان ماليات متعلق را در صورت حسابهاي فروش محاسبه و منعكس نمود.از سوي ديگر كنترل و حسابرسي مالياتي براي ماموران تشخيص در اين طريقه آسانتر است.ضمناً اگر سيستم مالياتي مربوط چند نرخي باشد

استفاده از اين طريقه با سهولت بيشتري همراه خواهد بود.اجراي اين روش سبب مي شود كه موديان ناگزير از نگاهداري صورت حسابها و مدارك معاملات خود شوند كه سامان بيشتر نظام مالياتي را به دنيال خواهد داشت.
در روش مذكور ماليات همه معاملات با نرخ يا نرخهاي مقرر و بدون توجه به نهايي يا واسطه اي بودن كالاها محاسبه مي شود و پس از كسر مالياتهاي پرداختي قبلي تفاوت حاصل به سازمان مالياتي داده مي شود.
آشنايي با ماليات بر فروش
ماليات بر فروش، مالياتي است كه نسبت به معاملات وضع مي شود، مبناء و ماخذ ماليات

عبارت است از بهايي كه براي كالاها و خدمات مورد مبادله پرداخت مي شود.ماليات بر فروش مي تواند يف گسترده اي از كالاها را در بر گيرد.ماليات بر فرآورده‌هاي نفتي، ماليات بر سيگار و يا ماليات بر نوشابه‌هاي غير الكلي يك نوع ماليات بر فروش به حساب مي آيند.وقتي كه از ماليات بر فروش نام برده مي شود معمولا آن نوع مالياتي مورد نظر است كه بر فروش عمومي در سطح خرده فروشي برقرار شده است.منظور از عمومي آنست كه مبناء و پايه ماليات بسيار گسترده باشد و بسياري از كالاها و خدمات را مشمول ماليات سازد.در قبال عمومي يك نوع ماليات بر فروش ديگر ((انتخابي)) وجود دارد كه صرفاً تعداد بسيار معدودي از كالاها و خدمات را در بر مي گيرد.مثل ماليات بر سيگار، ماليات بر اتومبيل و غيره.منظور از اصلاح خرده فروشي انست كه اين ماليات فقط در مرحله فروش كالا به مصرف كنندگان نهايي اخذ مي شود.نرخ رايج و معقول چنين مالياتي معمولاً بين ۳ تا ۵ درصد است.اين ماليات را مي توان در مراحل مختلف گردش كالا و خدمات در جامعه وضع كرد.مثلاً در مرحله توليد، واردات، توزيع يا مصرف.در بعضي از كشورها اين گونه ماليات بر كليه مراحل مختلف چرخه توليد كالا، يعني توليد، توزيع و مصرف، همزمان بسته مي شود.

هرگاه ماليات به يك مرحله از مراحل فوق وضع شود ماليات ((يك مرحله اي)) و اگر به كليه مراحل گردش كالا وضع شود ناليات ((چند مرحله اي)) فروش ناميده مي شود.يكي از اشكالات و نقائص ماليات بر فروش ((چند مرحله اي)) آنست كه كالاها داراي چرخه و مسير عبور يكساني از مرحله توليد تا مرحله مصرف نيستند.بعضي از كالاها مسير طولاني تري را سير مي كنند و برخي ديگر مسير كوتاه تري را.بنابراين در وضع و پرداخت ماليات بر فروش چند مرحله اي بين كالاها تبعيض ايجاد مي شود.يكي ديگر از نقائص و نارسايي‌هاي چنين مالياتي بر فروشي آنست كه هنگام عبور

كالا از مرحله اي به مرحله ديگر ماليات پرداخت شده در مرحله قبل به عنوان بخشي از مبناء و ماخذ ماليات در مراحل بعدي قرار مي گيرد.بنابراين كالاهايي كه از چند مرحله از فرآيند توليد و توزيع مي گذرند داراي مبناء محاسبه چند گانه و مضاعف مي شوند يا به عبارت ديگر بر ماليات، ماليات محاسبه مي شود. در چنين حالتي براي رفع اين نقيصه و در شرايط رقابتي شديد، موسسات تمايل وعلاقه مندي شديدي به ادغام عمومي چه در مرحله توليد و چه در مرحله توزيع از خود نشان مي دهند.بنابراين هرگاه موسسه اي بتواند از مرحله استخراج مواد اوليه تا مرحله خرده

فروشي كالا در قالب يك شخصيت حقوقي واحد، فعاليتهاي توليدي و توزيعي خود را سازمان دهي كند، فقط در مرحله آخر يعني خرده فروشي (فروش كالا به مصرف كنندگان نهايي) مشمول ماليات بر فروش مي شود و مي تواند نسبت به موسسات ديگري كه يك پارچه نشده اند تفوق رقابتي بهتري حاصل كنند.

ماهيت ماليات بر ارزش افزوده

ماليات بر ارزش افزوده نوعي ماليات بر فروش چند مرحله اي است كه از وضع ماليات بر ماليات پرداختني در مراحل مختلف توليد (يا واردات) و توزيع مصرف جلوگيري مي كند.مبناء و ماخذ ماليات عبارت است از ارزش افزوده اي كه توسط هر موسسه به كالا يا خدمات وارد به آن اضافه مي شود.اين ارزش افزوده معمولاً با اجازه كسر كيه پرداختي ها از كل دريافتي‌هاي ناخالص هر موسسه به دست مي آيد.با استفاده از اين روش، مبناء و ماخذ ماليات هر موسسه محدود به سهم ارزش ايجاد شده از منابع متعلق به موسسه و از خدمات نيروي انساني است كه توسط موسسه به كار گرفته شده است.
البته اصطلاح ((ارزش افزوده)) را عده اي معادل واژه ((سود)) مي گيرند.اما اين تعريف براي ارزش

افزوده، نمي تواند تعريف جامعي باشد.به عبارت ديگر، سود هم، خود بخشي از ارزش افزوده است.ژ
ارزش افزوده = دستمزد ها + سود = خروجي ها – ورودي ها
ورودي‌هاي موسسه عبارتند از مواد اوليه، خدمات حمل و نقل، اجاره، تبليغات خريداري شده و غيره.بديهي است كه موسسه براي كار روي اين وارده ها حقوق و دستمزد پرداخت مي كند، تا آن كالاها و خدمات نهايي آماده و فروخته شود و در انتها سودي به جا مي ماند.بنابراين ارزش افزوده را هم از جانب جمعي (دستمزد + سود) و هم از جانب كسري (خروجي يا فروش منهاي ورودي يعني خريدها و پرداختها) مي توان ديد و محاسبه كرد.
با توجه به مراتب فوق ماليات بر ارزش افزوده به چهار روش اساسي قابل محاسبه مي باشد:
۱٫ نرخ ماليات × (دستمزد + سود)
۲٫ نرخ ماليات ×‌ (دستمزد + نرخ ماليات × سود)
۳٫ نرخ ماليات × (خروي ها ـ ورودي ها)
از بين چهار روش محاسبه ماليات بر ارزش افزوده روش چهارم معمولي تر و رايج تر است.
ارزش افزوده = دستمزدها + سود = خروجي ها ـ ورودي ها
ارزش افزوده در يك موسسه از تفاوت عايدات ناشي از فروش كالا يا خدمات و كل هزينه هايي كه صرف خريد كالاها و خدمات واسطه اي شده است، ايجاد مي گردد.از ديدگاه اقتصاد ملي، ارزش افزوده همان توليد ناخالص ملي است.چون كليه معاملات، منهاي معاملات واسطه اي برابر است با كل هزينه‌هاي حقوق، بهره، اجاره و … و ساير عواملي كه تشكيل دهنده توليد ناخالص ملي است.به عبارت ديگر، اين تعريف از رابطه زير نيز قابل استحصال است:

ارزش افزوده
بهره + هزينه حقوق+ سود+استهلاك+ اجاره=GNP =فروش نهايي=(معاملات واسطه اي –كل معاملات)
چون ارزش افزوده نشان دهنده كليه هزينه ها و نيز منافع فروشندگان است، بنابراين مجموع ارزشهاي افزوده توسط كليه موسسات در مراحل توليد دقيقاً معادل GNP مخفف توليد ناخالص ملي مي باشد.در واقع ارزش افزوده از يك طرف برابر است با مجموع معاملات پس از كسر معاملات واسطه اي، و از طرف ديگر مساوي است با توليد ناخالص ملي.
با توجه به اين امر كه ماليات بر ارزش افزوده، درصدي از توليد ناخالص ملي مي باشد كه به موجب قانون توسط دولتها وصول مي گردد، اگر بخواهم از ارزش افزوده موسسات با نرخ t ماليات بگيريم، با يكي از چهار روش زير امكان پذير خواهد بود:
۱٫ روش جمع شونده مستقيم؛ كه به ترتيب زير قابل محاسبه است:
(سود + اجاره + بهره + هزينه حقوق) × t
2. روش جمع شونده غير مستقيم، كه روش محاسبه آن عبارت است از:
(سود) × t + (اجاره + بهره + هزينه حقوق) × t
3. روش كسر شونده مستقيم، كه از رابطه زير محاسبه مي شود.
۴٫ روش كسر شونده غير مستقيم كه عبارت است از:
(وارده) × t ـ (صادره) × t
كه اين روش اخير مورد عمل اكثريت قريب به اتفاق كشورهايي كه ماليات بر ارزش افزوده را در نظام مالياتي خود برقرار كرده اند، قرار گرفته است.
مهمترين دلايل مقبوليت و عموميت يافتن كاربرد اين روش عبارتند از:
• سادگي: چون به سادگي در صورت حسابهاي فروش، ميزان ماليات محاسبه و منعكس مي گردد.در هر بار معامله اين محاسبه قابل اعمال است.ل كنترل و حسابرسي را به سادگي براي دستگاه مالياتي ممكن مي سازد.
• امكان اعمال نرخهاي متعدد روي كالاها: اين روش تنها روشي است كه در آن اعمال نرخهاي متعدد روي كالاها (در سيستم‌هاي چند نرخي) با سهولت امكان پذير است.
• مستند سازي نظام معاملات: مهمترين فرمت اين روش ان است كه با اعمال روش صورت حساب، به طور ضمني اشخاص و موسسات ملزم به نگهداري كليه صورت حسابها و مدارك و معاملات خود مي شوند و اين هدفي است كه دستگاه مالياتي براي مقاصد ((حسابرسي)) و ((مستند كردن))‌نظام معاملات و بالنتيجه سامان دادن سيستم ماليات بر درامد را تعقيب مي كند.
علي رغم اينكه اين روش در خود يك مكانيزم ((ضد فرار دروني)) دارد ـ چون هر شخص

يا موسسه اي كه در هر مرحله از پرداخت ماليات شانه خالي كند، ماليات پرداخت نشده بدهي مالياتي فروشنده مرحله بعدي خواهد بود ـ ولي نمي توان امكان فرار از ماليات را به كلي منتفي دانست و در بسياري از كشورها مواردي از فرار مالياتي بويژه در موسسات كوچك و خدمات حرفه اي (پزشكان، وكلا، بيمه گران …) مشاهده شده است، البته امكان كنترل در موسسات بزرگ بيشتر است.
مزاياي ماليات بر ارزش افزوده
دلايل توجيهي و مزاياي ماليات بر ارزض افزوده به اختصار شامل موارد زير است:
۱٫ درآمد زايي براي تامين هزينه‌هاي دولت
۲٫ استمرار و قابليت اطمينان وصول
۳٫ مقرون به صرفه بودن
۴٫ وجود مكانيزم كنترل متقابل
۵٫ سهولت كنترل و حسابرسي
۶٫ انتظام سيستم بازرگاني
۷٫ مستند كردن سيستم ماليات بر درآمد
۸٫ تنظيم تراز پرداختها
۹٫ نوسازي و ايجاد تحول در نظام مالياتي
۱۰٫ اهرم تغيير الگوي مصرف
۱۱٫ خنثي بودن يا بي تفاوتي
۱۲٫ تسهيل ورود به پيمانهاي منطقه اي
۱۳٫ رفع نارسايي ماليات بر فروش در مراحل مختلف
معايب و نكات فني ماليات بر ارزش افزود ه
۱٫ اثر نزولي ماليات بر ارزش افزوده
۲٫ اثر ماليات بر ارزش افزوده در افزايش سطح قيمت ها
۳٫ اشكالات اجرايي ماليات بر ارزش افزوده

ماليات بر مصرف
فروشنده خريدار قيمت فروش ماليات ۱۰% جمع دريافتي جمع ماليات
دامپروري كارگاه لبنيات ۱۰۰۰۰ ۱۰۰۰ ۱۱۰۰۰ ۱۰۰۰
كارگاه لبنيات توزيع كنندگان ۲۱۰۰۰ ۲۱۰۰ ۲۳۱۰۰ ۳۱۰۰
توزيع كنندگان مصرف كنندگان ۳۳۱۰۰ ۳۳۱۰ ۳۶۴۱۰ ۶۴۱۰
– – – – كل ماليات ۱۰۵۱۰

در اين مثال همانگونه كه ديده مي شود، جمع ماليات پرداختي به رقمي حدود ۳۵% قيمت اصلي فروش مرحله اخر بالغ مي گردد، حال آنكه نرخ ماليات فقط ۱۰% است.
چنانچه ملاحظه مي گردد، در اينجا انتقال ماليات به جلو انجام شده، يعني در نهايت سنگيني تمامي ماليات بر عهده خريدار نهايي قرار گرفته و او جمعاً ۱۰۵۱۰ تومان ماليات پرداخته است.نهايتاً ماليات در لفاف قيمت پيچيده شده است و به اين صورت به جلو غلطيده و با بار اضافي ماليات بر ماليات درآميخته و بر دوش مصرف كنندگان قرار گرفته است.

اما سيستم ماليات بر ارزش افزوده مبتني بر عدم انباشت ماليات است.اين منظور به دين طريق حاصل مي شود كه اولاً ماليات به عنوان رقمي جدا از قيمت اصلي كالا محاسبه مي شود و دقيقاً تحت عنوان ماليات بر ارزش افزوده در صورت حسابها منعكس مي گردد.ثانياً در هر مرحله از توليد و توزيع، مودي ماليات را روي قيمت اصلي فروش خود (و نه قيمت به علاوه ماليات) حساب مي كند و سپس مالياتي را كه خود در مرحله قبل پرداخته از آن كسر كرده و مابه التفاوت را به عنوان ماليات بر ارزش افزوده پرداخت مي كند.همان مثال مربوط به موسسه ماليات بر ارزش افزوده طبق جدول زير خواهد آمد:

فروشنده خريدار قيمت فروش ماليات ۱۰% جمع پرداختي خريدار ماليات مرحله قيل ماليات پرداختي اين مرحله

دامپروري كارگاه لبنيات ۱۰۰۰ ۱۰۰۰ ۱۱۰۰۰ – ۱۰۰۰
كارگاه لبنيات توزيع كنندگان ۲۰۰۰۰ ۲۰۰۰ ۲۲۰۰۰ ۱۰۰۰ ۱۰۰۰
توزيع كنندگان مصرف كنندگان ۳۰۰۰۰ ۳۰۰۰ ۳۳۰۰۰ ۲۰۰۰ ۱۰۰۰
– – – – – كل ماليات ۳۰۰۰
در اين جا نيز كل ماليات پرداخت شده به مصرف كننده انتقال مي يابد، ولي ميزان آن دقيقاً معادل نرخ كلي ماليات بر ارزش افزوده است كه در اينجا به فرض معادل ۱۰% درصد مي باشد.ضمناً ماليات روي ماليات هم محاسبه نشده است.چنين است مفهوم خصلت ((غير انباشته)) كه در تعريف ماليات بر ارزش افزوده گنجانيده شده است.
فرق بين معافيت مالياتي و نرخ صفر درصد در مكانيزم ماليات بر ارزش افزوده اين است كه اگر پاي معافيت مالياتي در يك مرحله از مراحل توليد و توزيع در بين باشد ديگر امكان كسر ماليات پرداختي در مرحله پيش وجود نخواهد داشت و نتيجه اين حالت بر خلاف تصور زيادتر شدن مجموع ماليات پرداختي و انباشت نسبي ماليات خواهد بود.فرض مي كنيم زنجيره اي از توليد و توزيع وجود دارد كه طي آن كارخانه تهيه خمير كاغذ در مرحله نخست از موسسه چوب بري مواد اوليه خريداري مي كند و فرآورده‌هاي خود را به كارخانه كاغذ سازي مي فروشد.و آن كارخانه كاغذ توليدي را به بازرگان عمده فروش تحويل مي دهد و او جنس خود را به خرده فروش مي فروشد، و خرده فروش كالا را به طور نهايي به مصرف كننده عرضه مي كند و در هر مرحله ۱۰۰۰۰هزار تومان به قيمت كالاي عرضه شده افزوده مي شود.حال فرض كنيم كه در اين زنجير فقط فروش كاغذ از ماليات معاف باشد.(يعني كاغذ فروش نتواند از مشتري خود ماليات بگيرد) نتيجه حاصل به شرح جدول شماره يك خواهد بود.
حال اگر پاي معافيت مذكور در ميان نبود، ماليات پرداختي به دولت در هر مرحله فقط ۱۰۰۰ تومان بوده و جمعاً به جاي ۷۲۰۰ تومان به ۵۰۰۰ تومان بالغ مي شود.بنابراين معافيت موجب انباشت ماليات و افزايش آن شده كه مغاير با هدف و اوصاف اصلي ماليات بر ارزش افزوده باشد.اما اگر به جاي معافيت در همان مثال نرخ صفر درصد منظور شود حق كسر ماليات مرحله قبل عيناً وجود خواهد داشت و در نتيجه جمع ماليات به همان رقم ۵۰۰۰ تومان بالغ خواهد شد.

جدول شماره يك
فروشنده خريدار بهاي اصلي فروش ماليات۱۰% كسر ماليات مرحله قبل ماليات پرداختي
موسسه چوب بري كارخانه خمير كاغذ ۱۰۰۰۰ ۱۰۰۰ – ۱۰۰۰
كارخانه خمير كاغذ كاخانه كاغذ سازي ۲۰۰۰۰ ۲۰۰۰ ۱۰۰۰ ۱۰۰۰
كاخانه كاغذ سازي بازرگان عمده فروش ۳۲۰۰۰ معاف – –
بازرگان عمده فروش خرده فروش ۴۲۰۰۰ ۴۲۰۰ – ۴۲۰۰
خرده فروش مصرف كننده ۵۲۰۰۰ ۵۲۰۰ ۴۲۰۰ ۱۰۰۰
– – – – جمع ماليات ۷۲۰۰

جدول شماره دو
فروشنده خريدار قيمت اصلي فروش ماليات ۱۰% كسر ماليات مرحله قبل ماليات پرداختي
موسسه فروش الوار و چوب كارخانه خمير كاغذ ۱۰۰۰۰ ۱۰۰۰ – ۱۰۰۰
كارخانه خمير كالا كارخانه كاغذ سازي ۲۰۰۰۰ ۲۰۰۰ ۱۰۰۰ ۱۰۰۰
كارخانه كاغذ سازي عمده فروش ۳۰۰۰۰ ۳۰۰۰ ۲۰۰۰

عمده فروش خرده فروش ۴۰۰۰۰ ۴۰۰۰ ۳۰۰۰ ۱۰۰۰
خرده فروش مصرف كننده ۵۴۰۰۰ معاف – –

تعریف مالیات و انواع آن
مالیات مبلغی است که افراد و مؤسسات برای تأمین بخشی از هزینه ها و تحقق برخی از اهداف دولت می‌پردازند و معمولاً متناسب با میزان درآمد، و یا ثروت آن ها تعیین می‌گردد که دولت ها مالیات را برای رسیدن به اهدافی وضع می‌کنند
اهداف وضع مالیات
تحقق بخشی از درآمدهای دولت

تعدیل توزیع درآمد و ثروت جامعه
کنترل و هدایت مخارج و هزینه ها در اقتصاد
کنترل حجم واردات و صادرات
که دارای انواع مستقیم و غیر مستقیم هستند.
مالیات های مستقیم
که دولت بر دارایی و درآمد افراد و مؤسسات وضع می‌کند.
الف) مالیات بر دارایی، مانند: ۱٫مالیات ارث ۲٫حق تمبر
ب) مالیات بر درآمد، مانند ۱٫مالیات درآمد املاک ۲٫مالیات بر درآمد حقوقی
مالیات های غیر مستقیم
که بر قیمت کالاها و خدمات اضافه شده می‌باشد:
الف) مالیات بر واردات، مانند: ۱٫حقوق گمرکی
ب) مالیات بر مصرف و فروش، مانند: ۱٫مالیات نوشابه های غیر الکلی
اشخاص مشمول مالیات
مواد ۱ و ۲ قانون مالیات های مستقیم – اصلاحی ۲۷ / ۱۱ / ۱۳۸۰
ماده ۱٫اشخاص زیر مشمول پرداخت مالیات می‌باشند:
کلیه مالکین نسبت به اموال یا املاک خود واقع در ایران.
هر شخص حقیقی ایرانی مقیم ایران نسبت به کلیه درآمدهایی که تحصیل می‌نماید.
هر شخص ایرانی مقیم خارج از ایران نسبت به کلیه درآمدهایی که در ایران تحصیل می‌کند.
هر شخص حقوقی ایرانی نسبت به کلیه درآمدهایی که در ایران یا خارج از ایران تحصیل می‌نماید.
هر شخص غیر ایرانی نسبت به درآمدهایی که در ایران تحصیل می‌نماید و درآمدهای واگذاری امتیازات و…
ماده ۲٫اشخاص زیر مشمول مالیات های نیستند:
۱٫وزارتخانه ها و مؤسسات دولتی
۲٫دستگاههایی که بودجه آنها به وسیله دولت تأمین می‌شود.
۳٫شهرداری ها
تبصره ۱٫شرکت هایی که سرمایه آنها متعلق به اشخاص و مؤسسه های فوق باشد.
تبصره ۲٫درآمدهای حاصل از فعالیت های اقتصادی از قبیل فعالیت های ص

نعتی، معدنی و…مشمول مالیات خواهد بود.
مسئولان اداره امور نسبت به سهم فعالیت مذکور مکلف به انجام دادن تکالیف مربوط طبق مقررات خواهند بود.
تبصره ۳٫معافیت مالیاتی این ماده برای مواردی که از طرف حضرت امام خمینی (ره) یا مقام معظم رهبری دارای مجوز می‌باشند بر اساس نظر مقام معظم رهبری قابلیت اجرا خواهد داشت.
مالیات بر ارث
مواد ۱۷ تا ۴۳ قانون مالیات های مستقیم – اصلاحی ۲۷ / ۱۱/ ۱۳۸۰
ماده ۱۷٫هرگاه در نتیجه فوت شخصی اعم از واقعی یا فرضی اموالی از متوفی باقی بماند به شرح زیر مشمول مالیات است:
۱٫در صورتی که متوفی یا وراث یا هر دو ایرانی مقیم ایران باشند نسبت به سهم الارث هر یک از وراث از اموال مشمول مالیات بر ارث پس از کسر مالیات به نرخ ماده ۲۰ این قانون.
در صورتی که متوفی و وراث هر دو ایرانی مقیم خارج از ایران باشند سهم الارث هر یک از وراث از اموال و حقوق مالی متوفی که در ایران موجود است به نرخ مذکور در ماده ۲۰ این قانون
در مورد اتباع خارجی و سایر موارد نسبت به آن قسمت از اموال و حقوق مالی متوفی که در ایران موجود است کلاً مشمول مالیات به نرخ مذکور در ماده ۲۰ این قانون برای وراث طبقه دوم
وراث متوفی
ماده ۱۸٫به سه طبقه:
طبقه اول: پدر، مادر، زن، شوهر، اولاد و اولاد اولاد.
طبقه دوم: اجداد، برادر خواهر و اولاد آنها.
طبقه سوم: عمو، عمه، دایی، خاله و اولاد آنها.
ماترک مشمول مالیات
ماده ۱۹٫کلیه ماترک متوفی،منقول و غیر منقول و مطالبات قابل وصول و حقوق مالی پس از کسر هزینه کفن و دفن در حدود عرف و عادت و واجبات مالی و عبادی در حدود شرعی و دیون متوفی.
تبصره.بدهی که متوفی به وراث خود دارد کسر و در مورد مهریه و نفقه ایام عده، تأیید هیأت مذکور لازم نیست و در مورد وراث طبقه دوم و سوم کسر دیون منوط به خود دارای وراث از طبقه ماقبل باشد.
ا