حسابرسی عملیاتی

مقدمه
در دنيايي كه خواسته‌هاي نامحدود انساني در مقابل منابع اقتصادي قرار گرفته ‌است، ظهور و سقوط هر پديده‌اي ريشه در نيازهاي واقعي و منطقي جوامع انساني دارد. ظهور حسابرسي عملياتي در سقوط خدمات حرفه‌اي نيز نمي‌تواند از اين قاعده مستثني باشد. ادامه حيات شركت‌ها و ساير بنگاه‌ها در محيط اقتصادي بازار آزاد كه بطور مستمر شاهد رفع تجاري و ادغام بيش از پيش بازارها است و رقابت در آن روز به روز شديدتر و بي‌رحمانه‌تر مي‌شود، بدون برخورداري از سطح مطلوب اثربخشي در دستيابي به اهداف، كارايي، صرفه اقتصادي و مديريت بهينه منابع امكان‌پذير نيست. 

مديران در سيستم‌هاي برنامه‌ريزي و كنترل بنگاه‌هاي تحت نظر خود بايد ساز و كارهاي پويايي را براي حركت و جهش در مسير موفقيت و دستيابي به اهداف تعيين‌كننده و در اين محيط‌هاي اقتصادي روبه تغيير و رشد، گام‌هاي موثري براي استفاده مطلوب از فرصت‌هاي اقتصادي موجود بردارند. در موفقيت و كاميابي مديران، اثربخشي، كارايي و صرفه‌اقتصادي عوامل اقتصادي كليدي و مهم‌اند و چشم‌پوشي از آنها، اضمحلال واحد را در پي دارد.

حسابرسي عملياتي و خدمات مرتبط با آن از جمله ابزارهايي هستند كه با هدف ياري رساندن به مديران براي هدايت و رهبري بهتر واحدهاي اقتصادي در كشورهاي پيشرفته متولد شده است. هدف حسابرسي عملياتي، ارزيابي عملكرد و ارائه پيشنهاد به مديران براي بهبود عمليات در چارچوب اثربخشي، كارايي و صرفه اقتصادي است. حسابرسي عملياتي سابقه‌اي طولاني دارد و خدمتي است كه در قالب خدمات مشاوره‌اي توسط موسسات بين‌المللي ارائه مي‌شود.
كسب دانش حسابرسي عملياتي و كاربرد آن بدون شك يكي از ابزارهاي مفيد و موثر براي تخصيص بهينه منابع اقتصاد ملي است. براي دستيابي به اين هدف‌، بهره‌گيري از دانش و تجارب ديگران، گريزناپذير است.

فصل اول
كليات
اين فصل مروري بر مفاهيم، اصول و واژه‌هاي حسابرسي عملياتي دارد. اگرچه حسابرسان داخلي و حسابرسان مستقل به طور معمول خدمات حسابرسي مالي را به كافرمايان و مشتريان خود ارائه مي‌كنند، اما امروزه مديريت درمحيطي كه از نظر اقتصادي و رقابتي دائماً در حال تغيير است، در پي قراردادهايي فراتر از داده‌هاي مالي تاريخي است. مدير به اطلاعاتي در مورد عمليات داخلي سازمان نياز دارد و به دنبال پيشنهادهايي براي بهبود صرفه اقتصادي، كارايي و عمليات داخلي سازمان نياز دارد و به دنبال پيشنهادهايي براي بهبود صرفه اقتصادي، كارايي و اثربخشي عمليات است. حسابرسي عملياتي در موارد زير بسيار مفيد و سازنده است:

• شناسايي نواحي عملياتي مشكل‌آفرين.
• مشخص‌كردن علت مشكل و نه معمول آن.

• اندازه‌گيري تاثير شرايط كنوني بر عمليات.
• ارائه پيشنهادهايي در مورد ساير روش‌هاي اجراي كار به منظور اصلاح شرايط.

مزاياي حسابرسي عملياتي
حسابرسي عملياتي، بسته به دامنه بررسي آن ممكن است تمام يا برخي از مزاياي زير را دربر داشته باشد؛ اگرچه ممكن است همه آنها به عنوان اهداف كلي يك كار حسابرسي بيان نشده باشد.

• شناسايي آن دسته از هدف‌ها، سياست‌ها و روش‌هاي سازمانكه تا كنون تعريف نشده، باقي مانده‌اند.
• شناسايي معيارهاي اندازه‌گيري ميزان نيل به هدف‌هاي سازمان.
• ارزيابي مستقل و بي‌طرفانه عمليات مشخص.
• ارزيابي اثربخشي سيستم‌هاي كنترل مديريت.

• ارزيابي ميزان قابليت اطمينان و فايده گزارش‌هاي مديريت.
• شناسايي اشكالات، نقاط ضعف و دلايل بروز آنها.
• شناسايي توانايي‌ها و فرصت‌هاي بالقوه به منظور بهبود سودآوري، افزايش درآمد و كاهش هزينه‌ها.

ويژگي‌هاي حسابرسي عملياتي
به دليل وجود مهارت‌هاي كاربردي خاص حسابرسان مستقل، آشنايي آنان با عمليات تجاري و اهميت قابل ملاحظه ارتباط بين كنترل‌هاي مالي و عملياتي، اجراي حسابرسي عملياتي يا مشاركت در آن، اغلب از حسابرسان مستقل درخواست مي‌شود. حسابرسي عملياتي و مالي در بسياري از مراحل كار، از جمله موارد زير مشابهت دارند:
• برنامه‌ريزي، كنترل و سرپرستي.
• شناسايي واقعيت‌ها، تجزيه و تحليل و مستندسازي.
• تدوين و ارائه پيشنهادها.
• گزارشگري نتايج.
حسابرسان مستقل، به دليل تحصيلات و تجربيات خود با هر يك از مراحل كار بالا آشنا هستند و بنابراين مي‌توانند از صلاحيت حرفه‌اي لازم براي انجام حسابرسي عملياتي برخوردار باشند.
اگرچه در برخي قراردادهاي خاص، حسابرسان مستقل به تخصص‌هاي اضافي نيازمندند، اما برخي كارشناسان بخش خدمات مشاوره مديريت موسسه مي‌توانند اين نياز را برطرف كنند يا از ساير موسسات عضو انجمن حسابداران رسمي، صاحبنظران، موسسات مشاوره يا ساير منابع در اين زمينه استفاده نمايند. داشتن يا تون كسب صلاحيت لازم براي شناسايي واقعيات و تجزيه و تحليل مورد نياز در عمليات خاص مور بررسي، از اهميت زيادي برخوردار است.

حسابرسي عملياتي تفاوت‌هاي قابل ملاحظه‌اي با حسابرسي صورت‌هاي مالي دارد. هدف حسابرسي مالي، بيان نظري حرفه‌اي صوت‌هاي مالي تاريخي واحد مورد رسيدگي است. اگرچه حسابرسي مالي ممكن است به ارائه نامه مديريتي شامل نظرات پيشنهادهاي مشخص منجر شود و نيز تكنيك‌هاي مورد استفاده در ارائه نظرات و پيشنهادها ممكن است با تكنيك‌هاي بكارگرفته شده در حسابرسي عملياتي مشابه باشند، اما در حسابرسي مالي از اين تكنيك‌ها در ادامه دامنه بسيار محدودتري استفاده مي‌شوند.

هدف‌هاي حسابرسي عملياتي، ارزيابي عملكرد، شناسايي فرصت‌هاي بهبود و ارائه پيشنهاد است. اگرچه دامنه‌ي كار حسابرسي عملياتي، شامل همكاري حسابرس براي انجام پيشنهادها نيست، اما اغلب، دريافت‌كنندگان گزارش حسابرسي عملياتي، پس از انجام حسابرسي و دريافت گزارش، خواستار مساعدت حسابرس در جهت انجام پيشنهادها هستند.
از آنجا كه هدفه‌هاي حسابرسي عملياتي، ارزيابي عملكرد، شناسايي فرصت‌هاي عمليات، ارائه پيشنهاد يا تركيبي از آنهاست، بين كارهاي مختلف حسابرسي عملياتي تفاوت‌هاي

قابل ملاحظه‌اي وجود دارد. از يك طرف، حسابرسي عملياتي ممكن است بر حسب درخواست يك شخص ثالث (از قبيل يك سازمان دولتي) تنها با هدف ارزيابي عملكرد يك واحد، انجام مي‌شود. از طرف ديگر، حسابرسي عملياتي مي‌تواند انجام بررسي‌هاي عميق به منظور ارائه پيشنهادهايي درباره راه‌هاي اصلاح مشكلات جدي عمليات را شامل شود. بين دو محدوده‌ي بالا، ممكن است از حسابرس خواسته شود كه عمليات را بررسي و نقاط ضعف را گزارش كند، اما زمان كمي را براي تهيه و تدوين پيشنهادها صرف نمايد. به هر حال

حسابرسي‌هاي عملياتي، اغلب تركيبي از هدف‌هاي مورد نياز بالا را دنبال مي‌كند.
با توجه به اينكه هدف‌هاي حسابرسي عملياتي بسيار متفاوت است، تنظيم و ارسال قرارداد، به منظور جلوگيري از هرگونه برداشت نادرست درباره هدف كار، از اهميت بسياري برخوردار است. هدف هر حسابرسي عملياتي، رابطه مستقيم با مهارت مورد نياز براي انجام كار دارد.

نمودار مثلث حسابرسي عملياتي:‌۳E
صرفه اقتصادي
(هزينه عمليات)

تعريف
اگرچه واژه «حسابرسي عملياتي» در معاني مختلفي بكار مي‌رود، اما تغعريفي يكپارچه و مشخص در اين‌باره مورد قبول قرار نگرفته است. موارد زير تعاريفي است كه براي حسابرسي عملياتي وجود دارد:
۱٫ گسترش دامنه رسيدگي‌هاي حسابرسي به كليه فعاليت‌هاي سازمان.
۲٫ كاربرد حسابرسي داخلي براي عمليات به جاي كنترل‌هاي مالي.
۳٫ شناسايي فرصت‌ها براي افزايش اثربخشي، صرفه اقتصادي يا بهبود اثربخشي در اجراي روش‌هاي عملياتي.

۴٫ تكنيك كنترلي براي ارزيابي اثربخشي رويه عملياتي.
۵٫ بررسي كنترل‌ها، شامل كنترل‌هاي غيرمالي.
۶٫ حسابرسي فعاليت‌هايي كه در رسيدگي به صورت‌هاي مالي به آن توجهي نشده است.
۷٫ تكنيك حسابرسي با استفاده از ديدگاه مديريت.

۸٫ حسابرسي براي مديريت داخلي و نه اشخاص ثالث (برون سازماني) نتايج حاصله در درون سازمان و نه خارج از آن جريان دارد.
۹٫ تركيبي از حسابري كارايي و صرفه اقتصادي و حسابرسي اثربخشي يا نتايج برنامه.
با درنظر گرفتن اين تعاريف، مي‌توان گفت حسابرسي عملياتي در واقع حسابرسي عمليات از نقطه‌نظر مديريت است كه صرفه اقتصاد، كارايي و اثربخشي كليه فعاليت‌ها را ارزيابي مي‌كند و تنها محدود به خواست مديريت است.

جدول ۱، مقايسه‌ حسابرسي مالي و حسابرسي عملياتي
ويژگي‌ها حسابرسي مالي حسابرسي عملياتي
اهداف اظهار نظر در مورد وضعيت مالي تجزيه و تحليل و بهبود روش‌ها و عملكرد
دامنه مدارك و اسناد مالي تجزيه و تحليل و بهبود روش‌ها و عملكرد
مهارت‌ها حسابداري دانش‌هاي سازماني

جهت‌گيري زماني گذشته‌نگر آينده‌نگر
دقت مطلق نسبي

مخاطبين سهام‌داران، عموم مديريت داخلي
ضرورت الزامات قانوني طبق درخواست مديريت
استانداردها GAAP, GAAS استانداردهاي GAO، صرفه اقتصادي، كارايي و اثربخشي
اظهارنظر ضروري غيرضروري

نتايج حسابرسي اظهارنظر در مورد صورت‌هاي مالي پيشنهاد به مديريت
كانون توجه ارائه مطلوب صورت‌هاي مالي پيشرفت‌هاي عملياتي
نقطه‌نظر مالي مديريتي
موفقيت اظهارنظر مقبول پذيرش و انجام پيشنهاد‌ها توسط مديريت

دلايل انجام حسابرسي عملياتي
چرا حسابرسي عملياتي انجام مي‌شود؟ كانون توجه و دامنه بسياري از حسابرسي‌ها چه در بخش عمومي و خصوصي در سال‌هاي اخير دستخوش دگرگوني‌هايي شده است. صورت‌هاي مالي پاسخگوي نيازهاي اطلاعاتي مديريت نيست. از اين‌رو مديريت بخش خصوصي و دولتي هر دو به دنبال اطلاعات بيشتر به منظور قضاوت در مورد كيفيت عمليات و پيشرفت‌هاي عملياتي‌اند. به همين علت براي ارزيابي اثربخشي و كارايي عمليات نياز به تكنيك‌هاي حسابرسي عملياتي وجود دارد.

اغلب از حسابرسان (داخلي و مستقل) خواسته مي‌شود عمليات يك سازمان را ارزيابي كنند. اگرچه ارائه چنين خدماتي توسط حسابرسان پديده جديد نيست، ليكن تقاضا براي اين خدمات ويژه، با تاكيد بيشتر بر كارايي، اثربخشي و صرفه اقتصادي عمليات و نتايج حاصله رو به افزايش است. حسابرسان با داشتن مهارت‌هاي فني، مانند توانايي تجزيه و تحليل، يافتن واقعيات و گزارش‌دهي، براي انجام حسابرسي عملياتي در موقعيت برتري نسبت به ديگران قرار دارند.

مراحل كار
حسابرسي عملياتي اساساً شامل گردآوري اطلاعات، ارزيابي و در صورت لزوم، ارائه پيشنهاد است. اصولاً حسابرسي عملياتي، عبارت از سنجش و ارزيابي فعاليت‌ها در جهت بهبود آن است. مسئوليت برنامه‌ريزي، رهبري و كنترل فعاليت با مديريت است. بنابراين، بررشي و ارزيابي روش برنامه‌ريزي، هدايت و كنترل فعاليت‌ها توسط مديريت، نكته اصلي و حائز اهميت در حسابرسي عملياتي است. به علاوه حسابرسي عملياتي، بررسي نتايج و آگاهي از مشكلات را نيز دربر مي‌گيرد. اين موارد همچنين نوع نگرش دروني نسبت به اثربخشي مديريت و امكانات پيشرفت را نير فراهم مي‌آورد. مراحل حسابرسي عملياتي به شرح زير است:
الف: برنامه‌ريزي
ب: برنامه‌هاي حسابرسي
ج: اجراي عمليات
د: تكميل يافته‌ها و تدوين يشنهادها
ه: گزارش‌دهي