نقدي بر استاندارد شماره ۲ ايران و مقايسه آن با استاندارد ۷ بين المللي در رابطه با صورت گردش وجوه نقد

صورت گردش وجوه نقد از جمله كارآمدترين گزارشها براي انعكاس عملكرد واحدهاي تجاري از جنبه نقدي است .
صورت گردش وجوه نقد اطلاعات لازم را در مورد ايجاد و مصرف وجه نقد به استفاده كنندگان صورت هاي مالي مي نمايند.
عمده ترين تفاوتهاي استاندارد حسابداري شماره ۲ با استاندارد حسابداري شماره ۷ بين المللي
الف) عدم شمول اقلام معادل وجه نقد در تعريف وجه نقد
ب) تفكيك بازده سرمايه كذاريها شامل ( درآمد بهره – سود سهام دريافتي – بهره پرداختي از سود عملياتي و تفكيك سهام پرداختي از فعاليت هاي تامين مالي ) و درج هر چهار مورد در سرفصلي جداگانه
ج ) تفكيك ماليات بر درآمد از سود عملياتي و گنجاندن آن در سرفصلي جداگانه
الف:) استاندارد ۲ معادل هاي وجه نقد را در تعريف وجوه نقد نگنجانده است
استاندارد ۷ معادل وجه نقد را در تعريف وجوه نقد گنجانده است و در صورت جريان وجوه نقد حاصل جمع نتايج فعاليت هاي عملياتي , سرمايه گذاري و تامين مالي را منجر به افزايش يا كاهش در وجه نقد و معادل هاي آن تلقي مي كند .

تعريف وجه نقد در استاندارد شماره ۲ شامل موجودي نقد + سپرده هاي ديداري نزد بانكها ( سپرده هاي سرمايه گذاري كوتاه مدت و بدون سررسيد .
– معادل وجه وجه نقد در استاندارد شماره ۲ : سرمايه گذاري كوتاه مدت سريع التبديل به وجه نقد كه احتمال خطر كاهش در ارزش آن ناچيز بوده و ب

ه آساني و بدون اطلاع قبلي تبديل به مبلغ معيني وجه نقد باشد و موعد آن در زمان تحصيل تا سررسيد حداكثر ۳ ماه باشد و آن را از تعريف وجه نقد مستثني مي كند .
استاندارد ۷ وجه نقد : موجودي نقد در دسترس و سپرده هاي ديداري و معادل هاي نقد : سرمايه گذاري هاي كوتاه مدت با نقدينگي بالا كه به سهولت و با در نظر گرفتن مختصر مخاطره اي از تغييرات در ارزش به مبلغ مشخصي وجه نقد قابل تبديل است .
سه نگرش در رايطه با معادله هاي وجه نقد وجود دارد :
۱٫ گزارش معادل وجه نقد همراه با وجه نقد
۲٫ گزارش معادل وجه نقد همراه با فعاليت هاي عملياتي
۳٫ گزارش معادل وجه نقد همراه با فعاليت هاي سرمايه گذاري
شرط اول مستلزم فرهنگ بالاي سرمايه گذاري – وجود بازارهاي بزرگ سرمايه گذاران با تعداد كثيري از معامله كنندگان است .
۲٫ به عنوان فعاليت هاي عملياتي : در اين ديدگاه مبادلات مربوط به سرمايه گذاري كوتاه مدت كه در تعريف معادل هاي وجه نقد مي گنجد , اگر چنان مستمر و معمول باشد كه بتوان آن را بخشي از فرهنگ اقتصادي جامعه تلقي كرد و بتوان پذيرفت كه چنين معاملات

ي جز فعاليت هاي عادي عمليات اكثر موسسات است .
۳٫ گزارش هاي معادل هاي وجه نقد به عنوان فعاليت هاي سرمايه گذاري : اين ديدگاه زماني عملي مي شود كه انجام امور سرمايه گذاري در سهام چندان رايج نمي باشد و بازار آن گسترده نباشد . در چنين وضعيتي خريد و فروش سهام و ديگر اسناد بهادار

 

اغلب جز عمليات معمول و عادي موسسات تلقي نمي گردد .
تعريف طبقات جديد :
بازده سرمايه گذاري ها و سود پرداختني بابت تامين مالي :
در برگيرنده دريافت هاي حاصل از مالكيت سرمايه گذاري ها و سود دريافتي از بابت سپرده هاي سرمايه گذاري بلند مدت و كوتاه مدت بانكي و نيز پرداخت هاي انجام شده به تامين مالي كنندگان منابع مالي است .
ماليات بر درآمد :
شامل پرداخت ها و علي الحساب هاي پرداختي از بابت ماليات بر درآمد
مطابقت با استاندارد ۷ :
سود سهام پرداختي را به دليل اينكه هدف هزينه دستيابي به منابع مالي است جز فعاليت هاي تامين مالي است .
تذكر : چون هزينه و درآمد بهره در محاسبات سود خالص دخالت داشته اند جز فعاليت هاي عملياتي است . پس چون پرداخت سود سهام تاثيري در محاسبه سود خالص نداشته جز فعاليت هاي تامين مالي است .
تعريف فعاليت هاي عملياتي از ديدگاه استاندارد ۲ و ۷
استاندارد ۲ : فعاليت هاي عملياتي : فعاليت هاي اصلي مولد درآمد عمليات واحد تجاري است يعني توليد و فروش كالا و ارائه خدمات .
استاندارد ۷ : فعاليت هاي عملياتي اساسا از فعاليت هاي اصلي درآمدزاي واحد هاي انتفاعي ناشي مي شود .
بنابراين جريان وجوه نقد عملياتي معمولا از معاملات و ساير رويدادها منتج مي گردد كه درتعين سود يا زيان خالص دخالت داردند .
استاندارد ۲ شامل جريانهاي نقدي مي داند كه منجر به سود يا زيان عملياتي مي گردد . در صورتي كه استاندارد بين المللي جريان هاي نقدي منجر به سود و زيان خالص را شامل اين تعريف مي دانند .
مزاياي قابل تصور از ايجاد دو طبقه جديد :
۱٫ ارائه خالص جريان هاي نقدي ناشي از فعاليت هاي عملياتي نبايد تحت تاثير ساختار سرمايه واحد تجاري قرار بگيرد و بدين ترتيب پرداخت هاي مرتبط با سود و كارمزد بايد جداگانه نشان داده شوند و نيز نحوه ارائه صورت جريان وجوه نقد بايد تا حد امكان با ساير صورت هاي مالي اساسي از جمله صورت سود وزيان هماهنگي داشته باشد .

۲٫ ماليات بر درآمد :
الف) تفكيك جريانهاي نقدي مربوط به ماليات بر درآمد بر حسب فعاليت هاي بوجود آورنده آن ( عملياتي , سرمايه كذاري و تامين مالي ) اغلب بر مبناي اختياري امكان پذير است كه اين نحوه تخصيص اطلات مفيدي ارئه نمي كند .
هماهنگي صورت جريان وجوه نقد با صورت سود و زيان :
مي دانيم كه سود و زيان بر مبناي تعهدي گزارش مي شود و اگر به مبناي نقدي تبديل گردد نتيجه آن بيانگر جريان هاي نقدي فعاليت هاي عملياتي است كه بر اساس استاندارد ۷ در صورت جريان وجوه نقد سه طبقه اي انعكاس مي يابد .
اين امر حاكي از هماهنگي دقيق صورت جريان وجوه نقد با صورت سود و زيان است در صورتي كه اين هماهنگي را نمي توان به طور كامل بين صورت سود و زيان و بخش فعاليت هاي عملياتي صورت جريان وجوه نقد مبتني بر استاندارد ملي شماره ۲ مشاهده كرد .
بر اساس استدلالهاي اقامه شده به عنوان مزاياي دو طبقه جديد :
يكي از اهداف تفكيك بازده سرمايه گذاري ها و سود پرداختي بابت تامين مالي به عنوان طبقه اي جديد ايجاد هماهنگي هر چه بيشتر بين گزارش جريان وجوه نقد با صورت سود و زيان دانسته شده است در حالي كه مقايسه بخش فعاليت هاي عملياتي صورت جريان وجوه نقد هر دو استاندارد نشان مي دهد كه بر طبق استاندارد ۲ اين هماهنگي تا بخش سود و زيان عملياتي به وجود مي آيد اما به موجب استاندارد بين المللي اين هماهنگي تا سود و زيان خالص برقرار است .
كلام نحوه ارائه با اهداف گزارشگري منطبق تر :
۱٫ اگر هدف گزارشگري مالي فراهم آوردن اطلاعات مفيد براي تصميمات اقتصادي و كمك به حسابدهي مديريت است در اين صورت به نظر مي رسد با توجه به محيط حسابداري ايران طبقه اضافي صورت جريان وجوه نقد اين هدف را برآورده نمي سازد . افزايش تعداد طبقات صورت جريانهاي وجوه نقد بر پيچيدگي آن مي افزايد زيرا تحليل آن مستلزم برخورداري از دانش حسابداري پيچيده تري است . علاوه بر اينكه در محاسبه جريانهاي وجوه نقدي ناشي از فعاليت هاي عملياتي با استفاده از روش هاي مستقيم و غير مستقيم , روش غير مستقيم آن را پيچيده تر نموده و مستلزم تفكيك بعضي از اقلام بدهي هاي جاري است كه تغييرات در اقلام جاري دارايي ها , بدهي هاي جاري جز فعاليت هاي عملياتي محسوب مي شد . در روش غير مس

ت

قيم طبق استاندارد ۲ اولا مي بايست به جاي سود قبل از بهره و ماليات را بگذاريم و بهره ماليات را از آن تفكيك نماييم كه اين قضيه باعث پيچيدگي بيشتر اين اطلاعات براي استفاده كنندگان مي شود كه اين قضيه در نمايشگر شماره ۱ نشان داده شده است :
نشانگر شماره ۱ موارد افتراق بين جريان هاي نقدي ورودي ناشي از فعاليت هاي عملياتي طبق استاندارد ۷ و استاندارد ۲
استاندارد ۷ بين المللي

گردش وجوه نقد ناشي از فعاليت هاي عملياتي :
سود و زيان خالص * *
اضافه ( كسر ) شود تعديلات لازم براي تبديل سود و زيان خالص
به گردش وجوه نقد ناشي از فعاليت هاي عملياتي :
هزينه استهلاك * *
هزينه مزاياي پايان خدمت * *
زيان حاصل از فروش دارايي هاي ثابت * *
زيان حاصل از فروش سرمايه گذاري ها * *
سود حاصل از سرمايه گذاري ها (* *)
كاهش در دارايي هاي جاري بجز نقد * *
افزايش در بدهي هاي جاري * *
افزايش در دارايي هاي جاري (* *)
كاهش در بدهي هاي جاري (* *)
خالص وجه نقد حاصل از ( مصرف شده ) در فعاليت هاي عملياتي * *
استاندارد ۲ ايران
سود قبل از كسر بهره و ماليات (EBIT) * *
+ استهلاك * *
+ هزينه مزايا * *
+ افزايش در بدهي هاي جاري * *
بجز ماليات و بهره

 

+ كاهش در دارايي هاي جاري * *
به جز ماليات و بهره
جمع * *
* *
۲٫ ايراد دوم :
از طرفي استاندارد ۲ مي گويد اگر قرار است فعاليت هاي عملياتي تحت تاثير عوامل ساختار سرمايه واحد تجاري قرار نگيرد و از طرف ديگر صورت جريان وجوه نقد با سود و زيان هماهنگ باشد اين نوعي تناقض است .
اگر قرار است فعاليت هاي عملياتي از ساختار سرمايه و عوامل آن يعني سود سهام پرداختني و كارمزد تامين مالي تاثير نپذيرد پس چرا بايد تفكيك باشد .
۳٫ ايراد سوم :
حاصل نهايي طبقه بازده سرمايه گذاري ها و سود پرداختي بابت تامين مالي :
سوال ديگر اينكه نتيجه نهايي طبقه بازده سرمايه گذاري ها و سود پرداختي بابت تامين مالي كه از جمع جبري
۱٫ سود سهام دريافتي از بابت سرمايه گذاري ها
۲٫ كارمزد دريافتي بابت مطالبات و سرمايه گذاري در سهام ساير شركت ها
۳٫ هزينه بهره
۴٫ سود سهام پرداختي كه بدست مي آيد چه مفهوم و معني خاصي دارد و چه نسبت معني داري را براي تجزيه و تحليل صورت هاي مالي بوجود مي آورد . اگر قرار است اعداد مربوط به تنهايي و به تفكيك از اين طبقه انتخاب و تجزيه و تحليل شوند اين امر در صورت جريان وجوه نقد طبقه نيز امكان پذير است .
۴٫ ايراد چهارم : تفكيك ماليات بر درآمد :
ارائه ماليات بر درآمد به عنوان طبقه ايي جداگانه علاوه بر اينكه موجب ناهماهنگي بين فعاليت هاي عملياتي صورت جريان وجوه نقد و صورت سود و زيان است و تفكيك آن به اين دو دليل قابل توجيه نيست :
۱٫ در قانون ماليات هاي مستقيم ايران ماليات بر درآمد شركت ها تنها ۱۰% است و شركت هاي پذيرفته شده در بورس از اين ۱۰% معاف هستند .
۲٫ ماليات سود سهام كه از سهامدار اخذ مي گردد به تعداد سهامدار و ميزان

 

سود او بستگي دارد نه به سود شركت.
علاوه بر موارد فوق بر اساس كدام نياز اين جريان نقدي آنقدر اهميت يافته است كه مبلغ مربوط به آن بايد در طبقه اي جداگانه ارائه شود .
استفاده كنندگان از اطلاعات مالي طيف گسترده اي از جمله سرمايه گذاران , اعتباردهندگان , مقامات مالياتي و تفكيك جريان هاي نقدي يك گروه خاص , اين شبهه را پديد مي آورد كه شايد اين امر تحت تاثير نفوذ وزارت دارايي بر سازمان حسابرسي شكل گرفته باشد .
ايراد ۵ : عدم تناسب و همگرايي با استاندارد هاي جهاني
مزايايي كه از هماهنگي استاندارد هاي حسابداري كشور با استاندارد هاي جهاني حاصل خواهد شد :
توجه به مفهوم اقتصاد جهاني – پيوستن قريب الوقوع ايران در سازمان تجارت جهاني WTO
باز شدن تدريجي بازارهاي صنعت و سرمايه كشور به روي سرمايه گذاران خارجي
ضرورت انطباق هر چه بيشتر مندرجات صورت هاي مالي موسسات مالي را با رويه هاي جهاني ايجاب مي كند .
جامعه بين المللي ضرورت هر چه بيشتر منطبق شدن استاندارد هاي حسابداري را به قدري مي داند كه آخرين اجلاس گروه استانداردگذاري در سال ۲۰۰۰ در سيدني استراليا تشكيل شد . طرح همگرايي چارچوب هاي حسابداري امضا و طرح همگرايي استانداردهاي حسابداري كليه اعضا مورد بحث قرار گرفت و از جمله مورد تعريف عناصر صورت هاي مالي و معيارهاي بازشناسي آنها بحث شد . اين مورد نشان دهنده اهميتي است كه جامعه جهاني به موضوع همگرايي و يكسان سازي مباني حسابداري و صورت هاي مالي قايل است و بهتر است در كشور ما نيز به اين موضوع به ديده عنايت نگريسته شود .
نتيجه گيري :
بنابردلايل زير به نظر مي رسد گزارش جريا ن هاي نقدي در قالب سه طبقه اي آن همانطور كه مورد تاييد استاندارد هاي FASB و استانداردهاي بين المللي شكل بهتري از گزارشگري باشد .
۱٫ عدم هماهنگي بين صورت جريان وجوه نقد و صورت سود و زيان
۲٫ اضافه نشدن به توانايي تصميم گيري هاي اقتصادي استفاده كنندگان
۳٫ مربوط نبودن تفكيك اقلام سود سهام و كارمزد دريافتي با عدم تاثير ساختار سرمايه بر فعاليت هاي عملياتي

 

۴٫ قابل تجزيه و تحليل نبودن نتيجه نهايي حاصل از ايجاد طبقه بازده سرمايه گذاري ها و سود پرداختي بابت تامين مالي
۵٫ نبود همگرايي با رويه هاي جهاني
۶ . ترديد در تاثير گذاري از وزارت دارايي
۷٫ بنابر دلايل فوق و همچنين تحت الشعاع قرار دادن بخش هاي ديگر صورت گردش گزارش جريانهاي نقدي در قالب سه طبقه اي آن
۸٫٫ دكتر مهدي كرباسيان در همايش ۱۱۰۰ نفري از حسابداران رسمي ايران در ارديبهشت ماه ۸۲ اعلام نمود با نزديك شدن ديدگاههاي حسابرسي يكسان در كشورهاي جهان از سال ۲۰۰۵ كشورهاي متحد اروپا از استاندارد هاي يكساني استفاده خواهد كرد و اين روند بايد در ايران نيز همسو با گشورهاي پيشرفته دنيا پي گيري شود .

چكيده
صورت گردش وجوه نقد از جمله كارآمدترين گزارشها براي انعكاس عملكرد واحدهاي تجاري از جنبه نقدي است اين صورت اطلاعات لازم را در مورد ايجاد دو مصرف وجه نقد به استفاده كنندگان صورتهاي مالي مي نماياند.
عمده ترين تفاوتهاي استاندارد حسابداري شماره ۲ ايران با استاندارد شماره ۷ بين المللي عبارتست از :
الف) عدم شمول اقلام معادل وجه نقد در تعريف وجه نقد
ب) تفكيك بازده سرمايه كذاريها از سود عملياتي و تفكيك سود سهام پرداختي از فعاليتهاي تامين مالي و درج آنها در سرفصلي جداگانه
ج) تفكيك ماليات بر درآمد از سود عملياتي و گنجاندن آن در سرفصلي جداگانه
ارائه خالص جريانهاي نقدي ناشي از فعاليتهاي عملياتي نبايد تح

ت تاثير ساختار سرمايه واحد تجاري قرار گيرد و بدين ترتيب پرداختهاي مرتبط با سود و كارمزد تامين مالي بايد جداگانه نشان داده شوند و نيز نحوه ارائه صورت جريان وجوه نقد بايد تا حد امكان با ساير صورتهاي مالي اساسي از جمله صورت سود و زيان هماهنگي داشته باشد و تفكيك جريانهاي نقدي مربوط به ماليات بر درآمد بر حسب فعاليتهاي بوجود آورنده آن ( عملياتي , سرمايه گذاري و تامين مالي ) اغلب بر مبناي اختياري امكان پذير است كه اين نحوه تخصيص اطلاعات مفيدي ارائه نمي كند به عنوان مزاياي قابل تصور از ايجاد دو طبقه جديد در استاندارد ايران تلقي مي شود .
طبق برسي هاي بعمل آمده ۵ ايراد بر استانداردشماره ۲ ايران نسبت به

 

استاندارد ۷ بين المللي مشاهده مي شود كه عبارتند از :
۱٫ عدم انطباق با اهداف گزارشگري
۲٫ عدم هماهنگي صورت سود و زيان با صورت جريان وجوه نقد
۳٫ عدم بار اطلاعات اضافي از طبقه بازده سرمايه گذاريها و سود پرداختي بابت تامين مالي
۴٫ عدم توجه تفكيك ماليات بر درآمد
۵٫ عدم تناسب و همگرايي با استانداردهاي حسابداري در سطح جهان