تحلیل دارایی ها

 کلیات
داراییهای که در روال عادی عملیات واحد تجاری به کار می رود و تا سالهای متمادی خدماتی را فراهم می کند در حسابداری به دو گروه عمده زیر طبقه بندی می شود.
داراییهای عملیاتی مشهود (Tangible Operational Assets). این گروه از داراییها اقلامی نظیر: زمین، ساختمان، ماشین آلات و انواع تجهیزات را در بر می گیرد و معمولاً تحت عنوان «داراییهای ثابت»، «اموال، ماشین آلات و تجهیزات » یا «زمین و داراییهای مشهود استهلاک پذیر» در ترازنامه ی طبقه بندی می شود. از آنجا که اصلاح «اموال، ماشین آلات و تجهیزات» ماهیت این گروه از داراییها را بهتر ارائه می کند این عنوان در سالهای اخیر ببیشتر به کار می رود. داراییهای عملیاتی مشهود دارای ویژگیهای عمده زیر است :

o در عملیات به طور مؤثر مورد استفاده قرار می گیرد.داراییهای که در عملیات واحد تجاری کاربرد ندارد، یا انتظار طی مدت زمان معقول به کار گرفته نشود تحت عنوان «سایر داراییها» در ترازنامه طبقه بندی می شود.
o به قصد سرمایه گذاری یا فروش مجدد خریداری نشده است. داراییهایی که به قصد سرمایه گذاری یا فروش تحصیل شده است جداگانه و بنا به مورد ، تحت عنوان «سرمایه گذاریها» یا «موجودی جنسی» در ترازنامه طبقه بندی می شود. برای مثال، وسایط نقلیه که در نمایشگاههای اتومبیل برای فروش نگهداری می شود جزو موجودی جنسی به حساب می آید. اما اگر این وسایط نقلیه را مؤسسه دیگری بخرد و در روال عادی عملیات به کار برد جزو اموال، ماشین آلات و تجهیزات طبقه می شود.

o دارای منافع اقتصادی آتی است. داشتن منافع آتی مشخصه اصل تمام داراییهاست. هر یک از اقلام که این ویژگی را نداشته باشد دارایی به شمار نمی آید.
o دارای موجودیت عینی است . داراییهای که وجود خارجی ندارند تحت عنوان داراییهای نا مشهود در ترازنامه طبقه بندی می شود.
داراییهای عملیات مشهود به سه گروه فرعی زیر طبقه بندی می شود :
o داراییهای استهلاک پذیر . نظیر ساختمان و ماشین آلات که دارای عمر اقتصادی محدود است و سرمایه گذاری در آنها از طریق فرایند استهلاک به خدمات یا داراییهای تولید شده تخصیص می یابد و یا به هزینه های دوره منظور می شود.

o داراییهای استهلاک نا پذیر. نظیر زمین که معمولاً عمر اقتصادی نا محدود دارد و برخلاف سایر اموال در نتیجه استفاده یا گذشت زمان تحلیل یا از بین نمی رود.
o داراییهای نقصان ناپذیر. نظیر جنگلها، معادن و سایر منابع و ذخایر طبیعی که بر اثر استخراج و بهره برداری تحلیل می رود و به موجودی مواد یا کالا تبدیل می شود. این گونه داراییها معمولاً در گروه جداگانه ای تحت عنوان «منابع و ذخایر طبیعی » در ترازنامه طبقه بندی می شود.
o داراییهای عملیاتی نا مشهود (Intangible Operational Assets). این گروه از داراییهای موجودیت عینی ندارد و تحت عنوان داراییهای نا مشهود در ترازنامه طبقه بندی می شوند. مانند حقوق طبع، اختراع و امتیاز.

داراییهای نا مشهود دارای ویژگی های عمده زیر است :
o در عملیات بطور مؤثر بکار می رود.
o برای سرمایه گذاری یا فروش مجدد خریداری نشده است.
o دارای منافع آتی است اما موجودیت عینی ندارد.
حسابداری داراییهای عملیاتی با فرض تداوم فعالیت و بر مبنای اصل بهای تمام شده تاریخی و اصل اهمیت انجام می گیرد. در این نشریه تنها حسابداری داراییهای عملیاتی مشهود یعنی «اموال، ماشین آلات و تجهیزات» در پنج بخش جداگانه به ترتیب زیر بررسی می شود :
o بخش اول : تعیین بهای تمام شده اموال، ماشین آلات و تجهیزات.

o بخش دوم : طریق تحصیل اموال، ماشین آلات و تجهیزات
o بخش سوم : مخارج پس از تحصیل اموال، ماشین آلات و تجهیزات.
o بخش چهارم : کنارگذاری و واگذاری اموال، ماشین آلات و تجهیزات.
o بخش پنجم : نحوه ارائه اموال، ماشین آلات و تجهیزات در صورتهای مالی.
o بخش ششم : کنترل داخلی در مورد اموال، ماشین آلات و تجهیزات.

بخش اول
تعیین بهای تمام شده اموال، ماشین آلات و تجهیزات
 مخارج جاری و سرمایه ای
مخارج ناشی از تحصیل و بکار گیری اموال، ماشین آلات و تجهیزات به دو گروه جاری و سرمایه ای تقسیم می شود :
مخارج جاری (Revenue Expendiyures). مخارجی است که انتظار می رود منافع آن تنها عاید دوره مالی جاری می شود. بنابراین، این گونه مخارج جزو هزینه های دوره جاری محسوب و از درآمد همان دوره کم می شود. مانند هزینه تعمیر و نگهداشت ماشین آلات.

مخارج سرمایه ای (Capital Expenditures). مخارجی است که انتظار می رود منافع آن علاوه بر دوره جاری به دوره های آینده نیز تسری یابد. بنابراین، این گونه مخارج چنانچه از نظر مبلغ با اهمیت باشد سرمایه ای محسوب و به عنوان دارایی به حسابهای مربوط منظور می شود و در صورتی که عمر مفید محدودی داشته باشد بتدریج از طریق فرایند استهلاک به دوره های مالی مورد انتفاع تخصیص می یابد. مانند هزینه حمل و نصب ماشین آلات.

تفکیک و تمایز مخارج سرمایه ای از جاری ممکن است اثر قابل ملاحظه ای بر وضعیت مالی و نتایج عملیات واحد تجاری داشته باشد. زیرا اگر اقلام سرمایه ای مربوط به اموال، ماشین آلات و تجهیزات اشتباهاً به عنوان هزینه ثبت شود، هزینه دوره ای که در آن مخارج سرمایه ای انجام شده است بیش از واقع و در نتیجه سود دوره جاری و مبلغ داراییها کمتر ازواقع ارائه خواهد شد. در هر یک از سالهای بعد، هزینه ها معادل مبلغ استهلاکی که هر ساله باید به حساب هزینه منظور می شد کمتر از واقع و مبلغ سود بیش از واقع خواهد بود.
واحدهای تجاری معمولاً به منظور اجتناب از مشکلات محاسبه استهلاک اقلام جزئی و کم بها و کاهش هزینه های دفتر داری، حد مجازی برای مبالغی که می تواند به حساب دارایی منظور شود در نظر می گیرند.

مثلاً در صورتی که حد تعیین شده مبلغ۱۰۰۰۰ ریال باشد، مخارج کمتر از این مبلغ تحت عنوان مخارج جاری، یعنی هزینه و مخارج بیش از این مبلغ را تنها در صورتی که دارای منافع آتی با اهمیت و قابل اندازه گیری باشد به عنوان مخارج سرمایه ای ، یعنی دارایی ثبت می کنند. بنابراین، در عمل مخارج مربوط به داراییها، در صورتی که : (الف) جزئی باشد، یا (ب) منافع آتی زیادی نداشته باشد و یا (ج) سنجش منافع آتی آن به شکل معقولی امکان پذیر نباشد به حساب هزینه دوره جاری منظور می شود. به عنوان مثال، اگر چه طبق اصول متعارف حسابداری، اقلامی نظیر: مداد تراش

رومیزی، ماشین دوخت و سطل آشغال جزو دارایی واحد تجاری به حساب می آید، این تلقی ممکن است در عمل منطقی و اقتصادی به نظر نرسد. لذا، با توجه به قیود حسابداری یعنی فزونی منافع بر مخارج و اهمیت ، این گونه داراییها در تاریخ تحصیل به حساب هزینه منظور می شوند و چون از اهمیت زیادی برخوردار نیستند، مطلوبیت و کلیت صورتهای مالی و تصمیم گیری استفاده کنندگان از گزارشهای مالی را چندان تحت تأثیر قرار نمی دهند.

بخش دوم
طریق تحصیل اموال، ماشین آلات و تجهیزات
طریق تحصیل اموال، ماشین آلات و تجهیزات
اموال ماشین آلات و تجهیزات را می توان به طرق زیر تحصیل کرد :
 نقد
 نسیه
 صدور سهام
 گروهی (به طور یکجا)
 تولید یا احداث

 معاوضه
 رایگان
تفضیل هر یک از شیوه های تحصیل دارایی به شرح زیر است :
 تحصیل دارایی بطور نقد
خرید دارایی بطور نقد متداولترین شیوه تحصیل دارایی است. کلیه وجوهی که خریدار آگاه و مطلع در معامله عادله و در شرایط عادی برای خرید دارایی و آماده کردن آن برای استفاده مورد نظر پرداخت می کند جزو بهای تمام شده دارایی منظور می شود.
 تحصیل دارایی بطور نسیه
طبق اصول بهای تمام شده، داراییهای که به طور نسیه خریداری می شود،

به یکی از دو طریق زیر، هر کدام مشخص تر و قابل اعتماد تر باشد در دفاتر ثبت می شود.
 معادل قیمتی نقدی (قیمت بازار).
 ارزش فعلی اسناد واگذار شده.
اصلی کلی این است که داراییها نباید به مبلغی بیش از قیمت نقدی در حسابها ثبت شود. یعنی کلیه تخفیفات نقدی حتی اگر خریدار از آن استفاده نکرده باشد باید از قیمت خرید دارایی کم شود. در صورتی که خریدار در مدت زمان تعیین شده نتواند از تخفیف استفاده کند، تخفیفات اسناد نشده باید در حسابی با عنوان تخفیفات از دست رفته یا تخفیفات استفاده نشده ثبت و جزو هزینه های دوره جاری به حساب آید.
مثال : “شرکت الف” در اول خرداد ماه ۷×۱۳ ماشین آلاتی به قیمت ۰۰۰/۰۰۰/۱ ریال با شرط ن/۳۰ ـ ۵/۱۰ خریداری کرد. قیمت ماشین آلات در تاریخ ۳۰ خرداد ماه پرداخت شد. خرید ماشین آلات به ترتیب زیر در دفتر روزنامه ثبت می شود :
۱ خرداد ماشین آلات ۰۰۰/۹۵۰
حسابهای پرداختی ۰۰۰/۹۵۰

خرید ماشین آلات با شرط ن/۳۰ ـ ۵/۱۰
۳۰ خرداد حسابهای پرداختنی ۰۰۰/۹۵۰
تخفیفات نقدی از دست رفته ۰۰۰/۵۰
بانک ۰۰۰/۰۰۰/۱
پرداخت ماشین آلات بعد از دوره تخفیف
داراییها ممکن است بر اساس قرار دادهای بلند مدت و از طریق اوراق تجارتی یا دیون رهنی تحصیل شود. بهای تمام شده این گونه داراییها باید به ارزش متعارف (معادل قیمت نقدی)، بدون در نظر گرفتن بهره، محاسبه شود. قاعده کلی برای ثبت داراییها ی که در ازای صدور اسناد بلند مدت تحصیل می شود به شرح زیر است :
الف ـ ارزش متعارف دارایی تحصیل شده مشخص یا قابل تعیین باشد. در این صورت دارایی تحصیل شده باید به ارزش متعارف در دفاتر ثبت شود به حساب کسر اسناد منظور و به تدریج طی دوره واریز اسناد به حساب هزینه بهره منتقل و مستهلک گردد . در خرید اقساطی ممکن است مالکیت به خریدار منتقل نشود . با این حال ثبت بهای تمام شده دارایی و بدهی مربوط به آن عموماً پذیرفته شده است

.
ب ـ ارزش متعارف دارایی تحصیل شده مشخص یا قابل تعیین نباشد. در صورتی که ارزش متعارف دارایی تحصیل نشده مشخص نباشد، این گونه داراییها بر اساس ارزش متعارف یعنی ارزش فعلی (۱۴) اسناد واگذار شده در دفاتر ثبت شود. ارزش فعلی اسناد واگذار شده با توجه به پرداختهای آتی و بر اساس نرخهای متداول یا جاری بهره تعیین می شود و مبنای اندازه گیری بهای تمام شده دارایی تحصیل شده قرار می گیرد و تفاوت ارزش فعلی و مبلغ اسمی اسناد واگذار شده به حساب کسراسناد منظور و به تدریج طی دوره واریز اسناد به حساب هزینه بهره منتقل و مستهلک می شود.

مثال : ” شرکت الف” در اول فروردین ماه ۱×۱۳ ماشین آلاتی را در ازای صدور ۷ برگ سفته بدون بهره که قابل پرداخت در ۷ قسط سالانه بود امضا و تسلیم فروشنده کرد. مبلغ هر قسط ۰۰۰/۳۰۰ ریال و موعد پرداخت اولین قسط ۲۹ اسفند ۱×۱۳ بود. در صورتی که قیمت نقدی (ارزش متعارف) ماشین آلات تحصیل شده معادل ۰۰۰/۵۰۰/۱ ریال و نرخ متداول بهره برای اسناد واگذار شده ۱۰ در صد باشد “شرکت الف” باید ماشین الات خریداری شده را به چه مبلغی در دفاتر ثبت کند؟

پاسخ : ماشین آلات باید به مبلغ ۰۰۰/۵۰۰/۱ ریال در حسابها ثبت شود. زیرا همان گونه که قبلاً گفته شد در صورتی که ارزش متعارف دارایی تحصیل شده مشخص باشد. بهای تمام شده دارایی بر اساس ارزش متعارف اندازه گیری و تفاوت مبلغ اسمی اسناد و ارزش متعارف دارایی تحصیل شده به حساب “کسر اسناد” منظور و به تدریج طی دوره واریز اسناد به حساب هزینه بهره یا هزینه مالی منتقل و مستهلک می شود.
۱ فروردین ماشین آلات ۰۰۰/۵۰۰/۱

کسر اسناد پرداختنی ۰۰۰/۶۰۰
سناد پرداختنی ۰۰۰/۱۰۰/۲
خرید ماشین آلات در ازای صدور ۷ برگه سفته چنانکه ملاحظه می کنید ماشین آلات به مبلغ ۰۰۰/۱۰۰/۲ ریال در دفاتر ثبت نشده است زیرا این مبلغ معرف ارزش متعارف ماشین آلات در تاریخ تحصیل نیست.
سوال : در صورتی که در مثال بالا، ارزش متعارف ماشین آلات مشخص یا قابل تعیین نباشد “شرکت الف” باید ماشین آلات خریداری شده را به چه مبلغی در دفاتر ثبت کند؟
پاسخ : همان طور که قبلاً ذکر شد در صورتی که ارزش متعارف دارایی تحصیل شده مشخص نباشد، این گونه داراییها باید بر اساس ارزش متعارف دارایی واگذار شده یعنی ارزش فعلی اسناد واگذار شده در دفاتر ثبت شود. نحوه ثبت خرید ماشین آلات و پرداخت اقساط سال اول و دوم در زیر نشان داده شده است :
در تاریخ ماشین آلات
۱/۱/۱×۱۳ ماشین آلات *۲۶/۴۶۰/۱
کسر اسناد پرداختنی ۴۷۴/۶۳۹
سناد پرداختنی ۰۰۰/۱۰۰/۲
(۱۰%۷p)000/300= ارزش فعلی اسناد*
(۸۶۸۴۲/۴) ۰۰۰/۳۰۰ =
۵۲۶/۴۶۰/۱=
ثبت پرداخت قسط اول
۲۹/۱۲/۱×۱۳ اسناد پرداختنی ۰۰۰/۳۰۰
هزینه بهره *۰۳/۱۴۶
بانک ۰۰۰/۳۰۰ کسر اسناد پرداختنی ۰۵۳/۱۴۶
ثبت پرداخت اولین قسط
هزینه بهره ۰۵۳/۱۴۶=۱۰%×(۴۷۴/۶۳۹-۰۰۰/۱۰۰/۲)*

ثبت پرداخت قسط دوم
۲۹/۱۲/۲×۱۳ اسناد پرداختنی ۰۰۰/۳۰۰
هزینه بهره *۶۵۸/۱۳۰

بانک ۰۰۰/۳۰۰
کسر اسناد پرداختنی ۶۵۸/۱۳۰
ثبت پرداخت قسط دوم
هزینه بهره ۶۵۸/۱۳۰=۱۰% × {(۰۵۳/۱۴۶-۰۰۰/۳۰۰)- (۴۷۴/۶۳۹-۰۰۰/۱۰۰/۲)}*
 تحصیل دارایی از طریق صدور سهام
طبق استانداردهای حسابداری، هنگامی که اقلامی از اموال، ماشین آلات و تجهیزات در مبادله با سهام واحد تجاری تحصیل می شود باید به ارزش متعارف دارایی تحصیل شده یا ارزش متعارف سهام صادر شده هر کدام مشخص تر و قابل اعتماد تر باشد، ثبت شود.