طراحي سيستم هزينه يابي بر مبناي فعاليت(ABC) براي محاسبه بهاي تمام شده خدمات در بيمارستانهاي عمومي (مطالعه موردي بيمارستان شهيد فقيهي شيراز)

مقدمه
امروزه با رشد و توسعه تكنولوژيهاي پيشرفته در ابعاد مختلف توام با افزايش پيچيدگي و تنوع فعاليتها، درك اين تغييرات و سنجش تاثيرات آن بر هزينه هاي سازماني اهميت زيادي دارد. اهميت اين امر براي واحدهاي خدماتي با توجه به اينكه درجه تنوع و تغييرات در آنها، نسبت به فعاليتهاي توليدي بيشتر است، مضاعف مي باشد. بديهي است كه شناخت اين فعاليتها و سنجش تاثيرات آن برهزينه هاي سازماني مستلزم طراحي يك سيستم مناسب هزينه يابي در اين زمينه مي

باشد. اهميت شناخت وكنترل هزينه ها چه در موسسات دولتي و چه در سازمانهاي خصوصي بر كسي پوشيده نيست. اما دستيابي به اين مهم، نيازمند طراحي يك سيستم مناسب و كارآ است كه قادر به شناخت تنوع وپيچيدگي فعاليتهاي، وسنجش تاثيرآن بر هزينه هاي ارائه خدمات باشد. سيستم هاي سنتي هزينه يابي، خصوصا سيستمهايي كه در سطح بيمارستانهاي كشور استفاده مي گردد، بدليل ماهيت آن عملا قادر به برآوردن اين انتظارات نمي باشد. چون اين سيستمها بر اساس يكسري تعرفه هاي ثابت وضع شده و بدون توجه به شرايط و وضعيت هر بيمارستان، بهاي

تمام شده خدمات ارائه شده را محاسبه مي كند. بديهي است كه استفاده از اين روش علاوه بر اين كه باعث ايجاد اشكالات و نواقصي در محاسبه بهاي تمام شده واقعي مي گردد، اطلاعات مناسبي را براي تصميم گيري در اختيار مديران قرار نمي دهند. بنابراين لزوم استفاده از سيستمهاي نوين هزينه يابي كه در سطح دنيا معمول مي باشد، بعنوان يك ضرورت اساسي مطرح است. يكي از سيستم هاي نوين هزينه يابي كه كاربردهاي گوناگون آن در فعاليتهاي خدماتي روز به روز در حال گسترش است، سيستم “هزينه يابي برمبنا ي فعاليت“ يا اصطلاحا سيستم “ABC”1 است. اين سيستم با بكارگيري روشهاي مناسب، اثرات حاصل از تغييرات فعاليتها، پيچيدگي، تنوع و ويژگيهاي خاص هر فعاليت را در محاسبه هزينه هاي آن منظور مي كند. يكي از ويژگيهاي اين

سيستم كه آن را از ساير سيستم ها متمايزمي كند، توانايي شناسايي دقيق هزينه ها وارائه اطلاعات غير مالي جهت بهبود عملكرد وافزايش كار آيي فعاليتها مي باشد. و تا حد ممكن با بكارگيري روشهاي مناسب اين اثرات را بطور كمّي جذب محاسبه بهاي تمام شده خدمات و محصولات مي كند.
اهميت پژوهش:
در وضعيت رقابتي موجود يكي از عوامل مهمي كه باعث موفقيت هر سازماني در رسيدن به اهداف خود مي گردد، دسترسي به اطلاعات صحيح و مطلوب مي باشد. در اين ميان اطلاعات مالي و هزينه يابي در هر سازماني جايگاه خاصي دارد. اهميت اين اطلاعات به اين دليل است كه به حيات و دوام سازمانها بستگي دارد و بدون شك بيشتر سازمانها بدون سودآوري و داشتن عملكردي موفق جايگاهي را در دنياي امروزي نخواهند داشت. اين مسأله در فعاليتهاي خدماتي از آنجا كه بيشتر عناصر تشكيل دهنده آن افراد و انسانها مي باشند اهميت زيادي دارد. در سيستم هزينه

يابي فعلي بيمارستاني كشور، از آنجا كه اين سيستم بدون توجه به سودآوري و منافع مادي جهت ارائه خدمت به افراد جامعه خصوصاً اقشار كم درآمد ايجاد شده است تا به حال توجه كافي به درآمدها و هزينه هاي عملياتي اين موسسات نگرديده است واز طرفي كمكهاي مالي و فيزيكي دولت نيز بدون ارزيابي عملكرد واقعي اين بيمارستانها اعطا گرديده است. از اين رو براي دستيابي به اين خواسته مهم، ارائه يك سيستم مناسب هزينه يابي امري ضروري و لازم است وبايد به آن توجه خاص مبذول گردد. اهميت سيستم بكارگرفته شده در محاسبه هزينه هاي بيمارستان به اين دليل است كه اين سيستم مي تواند با دسته بندي واستانداردسازي فعاليتها، اطلاعاتي را تهي

ه كند كه به واسطة آن مي توان منابع و ظرفيتهاي بلا استفاده موجود سازماني را شناسايي كرد و با كاهش اين ظرفيتــها و بكارگيري آن در ساير فعاليتها، هزينه ارائه خدمات را كاهش داد. از طرفي سيستم پيشنهادي مي تواند اطلاعاتي را تهيه كند كه به واسطة آن بتوان برنامه ريزي مالي و بودجه بندي (BFP) ، برنامه ريزي مواد و امكانات مورد نياز(MRP) ، برنامه ريزي ظرفيت مورد نياز (CRD) ،برنامه ريزي تجهيزات(ERP) ، و برنامه ريزي نيروي انساني مورد نياز (PRP) را به نحوي مناسب و بهينه اي انجام داد. بنابراين با بكارگيري سيستم هزينه يابي بر مبناي فعاليت (ABC) ضمن محاسبه دقيق بهاي تمام شده خدمات اين سيستم به عنوان مبنا اجرا و بكارگيري ساير سيستمهاي ذكر شده مي گردد كه با طراحي اين سيستم در محل مورد مطالعه، انتظار مي رود به اين منافع دست يابيم.

اهداف پژوهش:

مهمترين اهداف اين پژوهش در دو بعد اصلي قابل طرح مي باشد كه عبارت است از: ۱-اهدافكلي كه شامل مفاهيم و مباني نظري سيستم ABC مي باشد و ۲- اهداف جزئي كه شامل ارائه راه حلها و اقدامات مؤثر با توجه به محل اجراي سيستم پيشنهادي است. از نقطه نظر كلي مهمترين اهداف اين تحقيق عبارتند از:
۱-ارائة يك الگوي مناسب براي تعيين بهاي تمام شده خدمات ارائه شده به بيماران، با توجه به اينكه سيستم پيشنهادي قادر است، بهاي تمام شده خدمات ارائه شده را به نحو صحيحي محاسبه كند.
۲-قرار دادن اطلاعات صحيح و بموقع با هزينه مناسب بر اساس سطوح تصميم گيري براي م

ديران و ساير استفاده كنندگان از اطلاعات نظام بيمارستاني.
۳-بهبود كيفيت تصميم گيري در حوزه مديريتي و عملياتي و كاهش عدم اطمينان در تصميم گيريها كه عمدتاً ناشي از ضعف اطلاعاتي سيستم هاي موجود است.
۴-فراهم ساختن زمينه و اطلاعات اوليه براي طراحي نظام بودجه بندي بيمارستاني بر اساس فعاليت (ABBH).
5-فراهم ساختن زمينه و اطلاعات اوليه براي مقايسه عملكردها در بيمارستانهاي مختلف و شناسايي نقاط ضعف و نارسايي درسيستم موجود.
۶-شناسايي ظرفيتهاي بلااستفاده موجود در نظام بيمارستاني با توجه به اطلاعاتي كه توسط سيستم پيشنهادي تهيه مي گردد وارائه تصميمات مناسب براي كاهش ظرفيتهاي بلااستفاده و استفاده بهينه از منابع سازماني موجود.
۷-استفاده از اطلاعات تهيه شده توسط سيستم ABC در راستاي بكارگيري روشهاي بهبود مستمر سازماني.
علاوه بر اهداف كلي ساير اهداف جزئي اين تحقيق عبارتند از:
۱-بررسي و تجزيه و تحليل سيستم هزينه يابي موجود در محل مورد مطالعه و شناسايي نقاط قوت و ضعف آن.
۲-مقايسه تعرفه هاي وضع شده براي ارائه خدمات به بيماران از طريق سيستم پيشنهادي با سيستم موجود در محل مورد مطالعه.
۳-ارائه اطلاعات مناسب براي برنامه ريزي در فعاليتهاي آينده بيمارستان از جمله تهيه و خريد مواد و امكانات مورد نياز،نيروي انساني و تخصص مورد نياز و غيره.
۴-ارائه اطلاعات مناسب براي استانداردسازي و ارزيابي عملكرد بخشهاي مختلف بيمارستان در سالهاي آينده.
گل واژه ها
محرك هزينه- تجزيه وتحليل فعاليت-مديريت بر مبناي فعاليت يا بودجه بندي بر مبناي فعاليت يا -ABB معيارگذاري سازماني

ادبيات موضوع

 

از اوايل دهه ۵۰ ميلادي، بررسي تعرفه هاي پزشكي در كاليفرنيا با بكارگيري روند كدگذاري، تهيه فرمت ها و فهرست بندي مناسبي آغاز شد بطوريكه در نتيجه بررسي دقيق آراء و نظرات جمع كثيري از پزشكان، ارزشهاي نسبي ويژه اي فراهم گرديد. اولين نتايج اين مطالعات در سال ۱۹۵۶منتشر شد كه براي طبقه بندي خدماتي كه ارائه مي گرديد از يك كد سه رقمي با فهرست بندي ويژه اي استفاده شده بود. بعدها با توجه به نيازي كه در تغيير اين سيستم ايجادشد سيستم كدينگ سه رقمي به سيستم كدگذاري پنج رقمي تبديل گرديد تا براي اقداماتي كه

با پيشرفت پزشكي ابداع مي شوند قابل استفاده باشند، بدين ترتيب سيستم كدگذاري استاندارد كاليفرنيا بصورت الگوي فعاليت پزشكي در بيشتر نقاط دنيا مطرح گرديد.
سيستم كدگذاري تعيين ارزش خدمات،كه بعدها در قالب كتابي تحت عنوان” ارزش گذاري مبني بر خدمات” گسترش يافت، اولين بار در سال ۱۹۸۴انتشار پيدا كرد. كه از آن زمان تاكنون اين كتاب به عنوان يك كتاب مرجع و استاندارد در محاسبه و تعيين هزينه هاي خدمات پزشكي و پيراپزشكي مورد استفاده قرار مي گيرد. در اين كتاب ارزشهاي نسبي با توجه به اطلاعات موجود در سوابق پزشكي و عنايت به يافته هاي ناشي از تحقيقات جديد تدوين شده است. روش تهيه وتعيين اين تعرفه ها بصورت استفاده از نظر متخصصين حرفه پزشكي بوده است بدين معني كه براي تعيين ارزش خدمات بر اساس نوع خدمات پزشكي پنج فاكتور اصلي درنظر گرفته شده است كه با توجه به اين شرايط، هزينه خدمات ارائه شده به بيمارتعيين مي گردد. اين پنج فاكتور اساسي عبارتند از :
۱ – زمان لازم براي ارائه خدمات.
۲- مهارت و تخصص مورد نياز براي ارائه خدمات و همچنين تركيب تخصص مورد نياز.
۳-وخامت وضعيت عمومي بيماري كه خدمات براي او ارائه مي گردد.
۴-خطراتي كه انجام خدمت به بيمارتحميل مي كند.
۵-خطرات و مشكلاتي كه ممكن است بخاطر ارائه خدمات به بيمار،متوجه پزشك گردد.

با توجه به فاكتورهاي فوق، نظرات متخصصان مختلف در اين زمينه جمع آوري گرديد. براي راحتي و صحت بيشتر مقايسات ارزش گذاري خدمات ارائه شده، از يك مقياس عددي بين ۱تا ۱۰۰استفاده گرديد. بطوريكه، كليه ارزشهاي خدمات بايد بر اساس اين معيارها طبقه بندي مي شدند. سپس با دعوت از مشاورين پزشكي از آنان خواسته شد تا نظر خود را با توجه به نوع خدمات وبر اساس معيار تعيين شده، ابراز كنند كه پس از اظهار نظر كليه پزشكان، اين نظرات توسط يك هيأت جمع آوري گرديد و مورد بررسي قرار گرفت و در نهايت نتايج اين اظهار نظرات، بصورت ارزش نسبي تعرفه هاي خدمات ارائه شده، تعيين گرديد. در اين تعرفه ها، حتي الامكان سعي گرديده است تا كليه خدمات پزشكي در قالب دو بخش اساسي جراحي و بيهوشي و خدمات جانبي مربوط به آن نظير

تصويربرداري، آزمايشگاه، طبابت، تزريقات و انفوزين ها، خدمات جابجايي بيمار و… نشان داده شود كه در هر كدام از اين دو بخش با توجه به نوع تخصص، كليه خدمات مربوط به آن پيش بيني شده است. در اين روش براي محاسبه هزينه تعرفه هاي ارائه شده از سه عامل اساسي، تحت عنوان “واحد جراحي“، “روزهاي پيگيري“ و “واحد بيهوشي“، براي اعمال جراحي و بيهوشي استفاده مي

گردد كه با تعيين قيمت پايه در هر سال، هزينه خدمات ارائه شده از حاصلضرب قيمت پايه در واحد جراحي يا بيهوشي با توجه به روزهاي پيگيري محاسبه مي گردد. براي محاسبه هزينه هاي مربوط به راديولوژي وآزمايشگاه، از دو عامل “جزء حرفه اي“ و “واحد كلي“ استفاده مي شود كه با تعيين قيمت پايه در هر سال براي هر كدام از اين موارد، تعرفه گذاري خدمات انجام مي گردد.
در قرن نوزدهم، اهميت كسب اطلاعات صحيح در مورد هزينه هاي ارائة خدمات و تاكيد بر اهميت مديريت هزينه، باعث گرديد تا سيستم محاسبه هزينه ها از يك مبنا ثابت تغيير داده شود تا علاوه بر اخذ مبلغ پايه، بخشي از هزينه ها نيز كه هزينه هاي متغير است بر اساس تشخيص گروه متخصصان (DRG) از بيماران اخذ گردد. اين مسأله تا حد زيادي باعث افزايش اثر بخشي و واقعي تر شدن سيستم هزينه يابي بيمارستاني گرديد. بطوريكه اين روش تا بحال زير بناي بيشتر سيستمهاي موجود براي محاسبه هزينه ها بوده است.

روش تحقيق
براي اجراي مدل ABC بايد منابع اطلاعاتي در سازمان را شناسايي كرد و سپس با بكار گيري

روشهاي مناسب (مشاهده ، زمانسنجي از فعاليتها ، پرسشنامه، مصاحبه ) نسبت به‌جمع‌آوري اطلاعات اقدام نمود. به طور كلي سه منبع اصلي براي كسب اطلاعات در هر سازمان وجود دارد كه عبارتند از:
۱-دايره حسابداري واسناد ومدارك موجود دراين دايره. مانند تراز نامه، صورتحسابهاي درآمد وهزينه ها.
۲- كسب اطلاعات درباره فعاليت‌ها از طريق افرادي كه آنها را انجام مي دهند و يا نسبت به انجام كارها اطلاعات كافي دارند. از جمله نوع فعاليت، منابع سازماني مورد نياز براي انجام فعاليتها، محركهاي هزينه و معيارهاي ارزيابي عملكرد. بعضي از اين اطلاعات هم مي‌توان در شناسنامه شغلي و شرح وظائف افراد مشاهده كرد.

۳- مراجعه به فايلهاي كامپيوتري در سازمانهايي كه سيستم نگهداري اطلاعات آنها به صورت كامپيوتري است.
شناخت منابع اطلاعاتي يك جزء اصلي فرآيند جمع‌آوري اطلاعات است. اما مهمتر از اين مرحله، روشهاي جمع‌آوري اطلاعات است. جمع آوري اطلاعات با بكارگيري ابزارهاي مناسب با توجه به نوع و منبع اطلاعات انجام مي شود.

نتايج تحقيق

يكي از دستاوردهاي اين تحقيق، مشخص كردن حجم هزينه هاي مراكز فعاليت خدماتي و تأثير آن بر بهاي تمام شده خروجيها در دواير تشخيصي و عملياتي است. بطوريكه اين هزينه ها باعث افزايش چشمگير بهاي تمام شده خدمات در مراكز فعاليت عملياتي و تشخيصي مي گردد. فراهم كردن اين اطلاعات بر اساس هر مركز فعاليت مي تواند به مديريت بيمارستان در كنترل و رديابي

هزينه ها كمك زيادي كند. به عنوان مثال هزينه هاي مركز فعاليت خدمات فني و تاسيسات در طول دوره مورد نظر برابر با ۱۲۵۲۴۹۶۷۳۱ ريال است كه حجم اين هزينه نسبت به ساير بخشها، براي بيمارستان بسيار زياد مي باشد و تاثير زيادي بر بهاي تمام شده خدمات خواهد داشت.

تفكيك بهاي تمام شده خدمات بر اساس هزينه هاي مستقيم و غير مستقيم نيز يكي از نتايج اين مطالعه مي باشد. هزينه هاي مستقيم ارتباط زيادي با حجم فعاليت و كار انجام شده دارند. ولي ارتباط هزينه هاي غير مستقيم بسيار كمتر است. هزينه هاي غير مستقيم معمولاً داراي حالت ثابت بوده و تا يك حد خاصي از خدمات و يا كارها تغير نمي كند اما ماهيت هزينه هاي مستقيم، متغير است. تفكيك اين هزينه ها در تصميم گيريها بسيار مفيد است. به عنوان مثال در عمليات

“عكسبرداري از قفسه سينه“ ، هزينه هاي مستقيم مربوط به اين فعاليت(هزينه هاي مواد مستقيم مصرفي و هزينه نيروي انساني) برابر با ۸۸۴۲ ريال مي باشد. و هزينه هاي غير مستقيم( هزينه هاي تخصيص يافته از ساير مراكز فعاليت، هزينه هاي مواد عمومي مصرفي، هزينه هاي استهلاك اموال و ساختمان) مربوط به هر واحد خروجي برابر با ۹۲۸۳ ريال است. ملاحظه مي گردد كه حجم هزينه هاي غير مستقيم نسبت به هزينه هاي مستقيم زيادتر است. يا به عنوان مثال هزينه هاي مستقيم تخت روز اشغالي در مركز فعاليت اتفاقات داخلي برابر با ۵۶۶۰۵ ريال است در حاليكه هزينه هاي غير مستقيم مربوط به اين مركز فعاليت برابر با ۹۹۰۱۷ريال است. حجم بالاي هزينه هاي غير مستقيم نشان مي دهد كه از ظرفيتهاي مراكز فعاليت عملياتي(بيمارمحوري) و خروجي محوري، بطور كامل استفاده نمي شود. چون هزينه ها ي غير مستقيم كه مربوط به آماده كردن تسهيلات جانبي براي ارائه خدمات است از نظر رفتار ماهيت ثابت دارد و در صورتيكه حجم خروجيها زياد باشد، به سرعت كاهش مي يابد كه در نهايت منجر به كاهش بهاي تمام شده مي گردد.

يكي از نتيجه گيريهاي ديگر اين تحقيق، تهيه اطلاعات لازم براي بودجه بندي مراكز فعاليت و بودجه بندي سيستم بيمارستاني است. با استفاده از اطلاعات تهيه شده توسط اين سيستم مي توان بودجه بندي بر مبناي فعاليت را براي بخشهاي مختلف بيمارستان انجام داد. چون بر اساس اطلاعات مراكز فعاليت، حجم فعاليتهاي مورد نياز در هر مركز فعاليت به تفكيك نيروي انساني، تخصص، دستگاهها، امكانات و … تعيين شده است مي توان بودجه بندي را دوره هاي بعد انجا

م داد. از طرفي چون هزينه هاي هر مركز فعاليت به تفكيك هزينه هاي مستقيم و غير مستقيم مشخص شده است. بودجه بندي جنبه واقعي تري خواهد داشت.
يكي از مباحث مهمي كه حسابداري مديريت مطرح است و در اين تحقيق با توجه به اطلاعات بدست آمده از محل مورد مطالعه، به آن پرداخته شد، موضوع انحرافات و بررسي علل ايجاد آنها مي باشد. در سيستمهاي هزينه يابي اجزاء تشكيل دهنده، بهاي تمام شده معمولاً شامل سه جز، اصلي(مواد مصرفي، نيروي انساني و هزينه هاي سربار)مي باشند. در اين تحقيق براي محاسبه بهاي تمام شده در مراكز فعاليتي كه اطلاعات مورد نياز در دسترس بود از روش هزينه يابي و محاسبه بهاي تمام شده استاندارد و واقعي استفاده گرديد. تفاوت اين دو روش در محاسبه هزينه هاي اجزا تشكيل دهنده بهاي تمام شده است. بر اين اساس در اين مطالعه با توجه به اطلاعات محل مورد بررسي، در مرحله اول از روش هزينه يابي استاندارد براي محاسبه بهاي تمام شده استفاده گرديد. كه براي اين منظور هزينه مواد، نيروي انساني و هزينه هاي سربار از طريق نرخهاي استاندارد با توجه به هر خروجي مشخص گرديد سپس با استفاده از داده هاي واقعي هر كدام از اين اجزاء تشكيل دهنده بهاي تمام شده محاسبه گرديد و در نهايت نتايج اين دو ديدگاه با يكديگر مقايسه شد و انحرافات بر اساس هركدام از اين اجزا به دست آمد.
در اين مطالعه براي مقايسه بهاي تمام شده تخت روز اشغالي در مراكز فعاليت عملياتي، ابتدا با توجه به داده هاي واقعي طول دوره، بهاي تمام شده خدمات بر حسب نوع تخت اشغالي محاسبه گرديد سپس با تعرفه هاي تعيين شده كه بصورت هماهنگ در سراسر بيمارستانهاي كشور از بيماران اخذ مي شود، مقايسه گرديد .
بر اساس اطلاعات موجود اجزا تشكيل دهنده بهاي تمام شده بر حسب نوع تخت و كل بهاي تمام شده محاسبه شده است و سپس با مقايسه تعرفه هاي وضع شده براي تخت روز اشغالي،

انحراف قيمت محاسبه شده از طريق روش واقعي با روش استاندارد به دست آمده است. بر اساس اطلاعات اين جدول در صورتيكه بهاي تمام شده خدمات در محل مورد مطالعه از تعرفه هاي وضع شده بيشتر باشد، انحراف قيمت نامساعد بوده و بصورت منفي نشان داده مي شود. اما در صورتيكه بهاي تمام شده واقعي كمتر از تعرفه هاي وضع شده باشد، انحراف قيمت مساعد بوده

و بصورت مثبت نشان داده مي شود. به عنوان مثال هزينه هر روز تخت اشغالي در بخش اتفاقات داخلي در محل مورد مطالعه۱۵۵۶۲۲ ريال محاسبه شده است و تعرفه وضع شده از طرف وزارت بهداشت براي اين تخت، برابر با ۷۹۵۳۰ ريال مي باشد كه داراي انحراف منفي برابر با ۷۶۰۹۲ ريال است. همچنين تمامي انحرافات بر حسب نوع تخت اشغالي، داراي انحراف منفي مي باشد، به عبارتي بهاي تمام شده تخت روز اشغالي در بيمارستان مورد مطالعه بيش از تعرفه هاي وضع شده از طرف وزارت بهداشت است كه اين مابه التفاوت، عمدتاً به عنوان هزينه هاي اضافي بر بيمارستان تحميل مي گردد. با توجه با اطلاعات محاسبه شده در جدول مذكور ملاحظه مي گردد كه تفاوت بهاي تمام شده تخت روز اشغالي در بخشهاي مراقبتي ويژه(ICU ) نيز بسيار زياد مي باشد، علت عمده هزينه تخت روز اشغالي در اين بخشها، هزينه تجهيزات، امكانات و نيروي انساني مورد نياز بالا براي راه اندازي و نگهداري آنها مي باشد. به عنوان مثال هزينه هر روز تخت اشغالي در بخش جراحي قلب برابر با ۷۳۰۲۵۱ ريال محاسبه شده است كه با توجه به تعرفه هاي وضع شده (۳۸۶۵۰۰ ريال)، ۳۴۳۷۵۱ ريال داراي انحراف منفي مي باشد.
يكي ديگر از نتايج ودستاوردهاي اين تحقيق كه براي اولين بار بكار گرفته مي شود، كاربرد معادلات همزمان در تعيين هزينه هاي مربوط به هر هركز فعاليت و استفاده از روش ماتريس معكوس مي باشد بطوريكه اين روش قادر است هزينه هاي مربوط به هر مركز فعاليت را با در نظر گرفتن يك ارتباط دوجانبه تعيين كند.

يكي ديگر از نتايج و دستاوردهاي اين تحقيق تهيه يك مبناي اطلاعاتي از هزينه ها و محاسبه بهاي تمام شده خدمات ارائه شده است بطوريكه بر اين اساس مي توان با مقايسه با دوره هاي بعد عملكرد و كارآيي سيستم پيشنهادي را ارزيابي كرد.
يكي از مسائل و مشكلات عمده اي كه در نظام مالي و محاسبه بهاي تمام شده خدمات بيمارستاني كشور وجود دارد، عدم توجه و اهميت به اطلاعات مالي و بهاي تمام شده از طرف مديران و مسئولان بيمارستانها مي باشد. كه اين عدم توجه عمدتاً ناشي از چند عامل است

كه عبارتند از:
۱-عدم تخصص و دانش كافي در بين مديران بيمارستانها و عدم توجه به اهميت مديريت در اداره و كنترل كردن فعاليتها. بطوريكه بيشتر مديران بيمارستانها معمولاً بر اساس رشته تخصصي آنها انتخاب نشده اند و اهميت اطلاعات مالي و بهاي تمام شده را در تصميم گيريها درك نمي كنند.
۲-با توجه به اينكه سيستم هاي محاسبه هزينه و درآمد بيمارستان بر اساس تعرفه هاي ثابت وضع شده است، بنابراين بسياري از مديران بيمارستانها كاربرد اطلاعات مالي و بهاي تمام شده در تصميم گيريها را بدون فايده و زائد مي دانند. بنابراين، اين مديران اهميتي به اطلاعات مالي و بهاي تمام شده خدمات نمي دهند.
۳-ناكارآيي سيستم هاي موجود بهاي تمام شده و عدم فراهم نمودن اطلاعات كافي و مناسب در زمان مقرر براي تصميم گيريهاي مديريتي. سيستم هاي موجود حسابداري و مالي بيمارستان داراي كارآيي لازم براي فراهم كردن اطلاعات بهاي تمام شده در تصميم گيريها نمي باشند، بخش عمده اي از اين ناكارآيي مربوط به تهيه اطلاعات اوليه ورودي كه به عنوان مبناي اصلي محاسبه بهاي تمام شده محسوب مي گردد است، بطوريكه بدليل نواقص در سيستمهاي اطلاعاتي و مالي موجود، اطلاعات لازم براي محاسبه بهاي تمام شده فراهم نمي گردد. كه اين خود منجر به ناقص بودن و نا كارآيي بهاي تمام شده خدمات مي شود.
يكي از مشكلات عمده ديگري كه در زمينه سيستم هاي حسابداري و مالي در نظام بيمارستاني وجود دارد، عدم ارتباط بين بخشهاي مختلف بيمارستان در تهيه اطلاعات براي محاسبه بهاي تمام شده خدمات است. با توجه به اينكه اطلاعات بهاي تمام شده از بخشهاي مختلف بيمارستان فراهم مي گردد و سيستم اطلاعاتي براي محاسبه بهاي تمام شده بايد بصورت يكپارچه طراحي و بكار گرفته شود، بنابراين هر گونه ناهماهنگي و عدم ارتباط بين بخشهاي مختلف بيمارستان در تهيه اطلاعات اوليه و يا ناقص بودن اين اطلاعات باعث ايجاد نارسايي و اشكال در محاسبه بهاي تمام شده مي گردد.
يكي ديگر از مشكلات مربوط به محاسبه بهاي تمام شده خدمات در سيستم بيمارستاني، عدم توجه به واحد انبارها و نبود هيچگونه نظارتي بر تفكيك اقلام موچود در انبار و عدم دقت در صدور اجناس از انبار مي باشد. بطوريكه اقلام تحويلي به بخشها بدون توجه به ماهيت آنها و نوع مركز فعاليت، از انبار خارج مي شوند. بديهي است كه در اينصورت امكان تفكيك هزينه هاي مواد مصرفي مستقيم و مصرفي غير مستقيم از يكديگر فراهم نمي باشد كه خود باعث عدم صحت محاسبه بهاي تمام شده خدمات مي گردد.
يكي ديگر از مشكلات مربوط به محاسبه بهاي تمام شده خدمات در نظام بيمارستاني، عدم توجه

به هزينه هاي سرمايه گذاري انجام شده و يا هزينه هاي استهلاك مي باشد. از آنجا كه بيشتر امكانات موجود در بيمارستان عمدتاً توسط دولت تامين شده است و بيمارستانها به عنوان يكسري مؤسسات غير انتفاعي خدمات درماني را به بيماران ارائه مي كنند. در بيشتر بيمارستانها، بهاي تمام شده اموال و تجهيزات خريداري شده و هزينه هاي استهلاك آنها محاسبه نمي گردد. كه اي

ن موضوع ضمن اينكه در آينده امكان جايگزيني تجهيزات و امكانات مورد نياز را با مشكل مواجه مي كند، باعث غير واقعي شدن محاسبه بهاي تمام شده خدمات ارائه شده نيز مي گردد.
يكي ديگر از مسائل و مشكلات مربوط به سيستم هاي موجود هزينه يابي بيمارستاني عدم تعيين استاندارد ها، خصوصا استانداردهاي مواد مصرفي در ارائه و فراهم كردن خروجيها مي باشند. بطوريكه در بيشتر بخشهاي نظام بيمارستاني اين اطلاعات فراهم نمي گردد. عدم توجه تعيين اين استانداردها باعث مشكلات زيادي در محاسبه بهاي تمام شده مي گردد، از جمله:

۱-عدم تعيين استانداردهاي مواد مصرفي باعث مي شود كه اطلاعات كافي از هزينه مواد مصرفي كه يكي از اجزاء مهم بهاي تمام شده است، فراهم نگردد كه اين مسئله مقايسه بهاي تمام شده مواد مصرفي واقعي با مواد مصرفي استاندارد را با مشكل مواجه مي كند بطوريكه انحراف مصرف مواد را نمي توان محاسبه و تعيين كرد.
۲-بدون تعيين استاندارد مواد مصرفي نمي توان در مورد ميزان و زمان تهيه براي مواد مورد نياز بخشهاي مختلف بيمارستان تصميم گيري كرد و بر اين اساس برنامه ريزي مواد مورد نياز و سفارشات را تنظيم و كنترل نمود.