ماليات برارزش افزوده

۱-ضرورت اجرای ماليات بر ارزش افزوده
از آن جا که مالیات ها یکی از مهم ترین ابزارهای سیاستهای مالی به شمار می آیند، بنابراین دولت ها به منظور تأمین هزینه های خود ملزم به یافتن شیوه های مناسب و جدید در وسعت بخشیدن به منابع مالیاتی خود هستند . گسترش این منابع جدید باید با اهداف کاهش هزینه وصول ، امکان تحقق وسعت پایه مالیاتی ، کاهش فرار مالیاتی ،از بین بردن شکاف میان درآمد مالیاتی بالقوه وبالفعل و… توأم باشد . تحقق اهداف مذکور در مالیات های مستقیم به دلیل

گستردگی ، بوروکراسی اداری، هزینه بالای وصول، پیچیدگی امور تشخیص و وصول و… میسر نیست و تعمق در مالیات های غیر مستقیم عاملی در جهت دسترسی به اهداف ذکر شده است . به همین منظور دولتها در جهت تحول نظام مالیاتی وبهبود انواع مالیات های غیر مستقیم تلاشهای فراوانی در جهت ایجاد یک نظام پیشرفته مالیاتی به عمل آورده اند. یکی از آثار مثبت این تحول وضع مالیات بر ارزش افزوده است که به تعبیری می توان آن را نوع تغییر شکل یافته مالیات بر فروش دانست. بنا به تعریف مالیات بر ارزش افزوده نوعی مالیات چند مرحله ای است که به کالا ها وخدمات تعلق می گیرد ومنظور از آن اخذ مالیات از اضافه ارزش کالا های تولید شده ویا خدمات ارائه شده در مراحل مختلف تولید و توزیع است. این مالیات مشابه مالیات بر فروش عمومی است که در نهایت توسط مصرف کننده نهایی پرداخت می شود با این تفاوت که در مراحل مختلف تولید وتوزیع ونه فقط در مرحله خرده فروشی، وصول شده ومزایایی در مقایسه با آن دارد (به عبارتی برخی مشکلات مالیات بر فروش را از بین می برد).

برقراری و اجرای صحیح این نوع مالیات و بهره برداری مطلوب از آن نیازمند شناخت دقیق و رعایت ضوابط والزاماتی در این مورد است . بدهی است موفقیت در استفاده از مالیات بر ارزش افزوده در نظام مالیاتی منوط بر بکارگیری روش های صحیح اجرایی بوده که این امر مهم نیز در ارتباط مستقیم با شرایط اقتصادی،اجتماعی،سیاسی و فرهنگی هر کشور است.
مالیات بر ارزش افزوده به دلیل گستردگی پایه وسهولت در وصول ، افزایش درآمد مالیات دولت را به همراه خواهد داشت.بعلاوه چون طی سال مالی قابل محاسبه و وصول است،به ضرورت ثبات

نسبی در درآمد مالیاتی را ممکن می سازد.علاوه بر اینکه این مالیات به سبب ویژگی خاص خود موجب شناسایی کامل هویت اشخاص شاغل در بخش های مختلف اقتصادی و آگاهی از میزان دقیق حجم معاملات به دلیل الزام در صدور فاکتور ،صورت حساب و مدارک مربوط به نقل و انتقالات وجوه بابت فروش کالا و ارائه خدمت می شود،در نتیجه سوء استفاده های مالی و فساد را کاهش داده و نظام تشخیص و وصول مالیات بر درآمد را بهبود می بخشد.
علاوه بر آن مالیات بر ارزش افزوده آثاری را نیز به دنبال خواهد داشت که انعکاس آن می تواند به صورت مثبت ومنفی در جامعه ظاهر شود.از جمله آثار مثبت اجرای آن کنترل در جهت بخشیدن حرکت سرمایه کارایی بالا ،انتظام نظام بازرگانی ،تعادل در تراز پرداختها ،ایجاد تحول ونوآوری در نظام مالیاتی ،تغییر الگوی مصرف و وحدت ویکپارچگی در نظام مالیاتی به منظور ورود به پیمانهای اقتصادی بین المللی را می توان برشمرد. تشدید روند تورمی و نقص عدالت اجتماعی به عنوان آثار منفی این مالیات قابل ذکر هستند البته می توان با گسترش دامنه مالیات به کالاهای لوکس ومحدود کردن آن به کالاهای ضروری از طریق معافیت کالایی یا تفاوت نرخ ها آثار منفی آن را کنترل کرد.در نهایت اجرای این نوع مالیات می تواند گام مثبتی در جهت ایجاد منابع درآمدی بیشتر برای دولت وتغییر وتحول در نظام مالیاتی باشد.
۲-ویژگی های مالیات بر ارزش افزوده

با توجه به ویژگی های عمومی میالیات بر ارزش افزوده و نیاز شدید دولت برای اصلاح نظام مالیاتی موجود به منظور افزایش درآمدهای مالیاتی،توجه به امکان اجرای این مالیات از اهمیت خاصی برخوردار است.
مالیات بر ارزش افزوده بر خلاف تصور رایج از ارزش افزوده به دست نمی آید بلکه این مالیات نوعی مالیات بر قیمت فروش است که بار مالیاتی آن بر دوش مصرف کننده نهایی است.این مالیات در سه دهه اخیر به عنوان یک روش جدید مورد عنایت و استفاده بسیاری از کشورهای جهان قرار گرفته است به طوری که بیش از صدوبیست کشور آن را در نظام مالیاتی خود بکار گرفته اند بررسی ویژگی ها و تجارب برخی کشورها در زمینه مالیات بر ارزش افزوده نشان می دهد که اجرای موفقیت آمیز آن به عنوان بخشی از برنامه اصلاح نظام مالیاتی پایه و اساس تأمین رشد مداوم اقتصادی کشور است،به شرط آنکه ملزومات وبسترهای لازم که به دلیل جدید وخاص بودن آن

شیوه مالیاتی ضروری هستند،فراهم شوند.دراین نوشتار مزایا ومعایب این مالیات به صورت جداگانه مورد تحلیل قرار می گیرند.امید است سیاستگزاران در زمان تصویب قانون آن دقت لازم را معطوف کرده تا معایب آن به حداقل برسد.
الف) مزایای مالیات بر ارزش افزوده
۱-ایجاد منبع درآمدی با ثبات و انعطاف پذیر برای دولت
مالیات بر ارزش افزوده در بسیاری کشورها به عنوان یک منبع درآمدی جدید وباثبات به منظور پوشش مخارج دولت مدنظر قرار گرفته است.چون این ماتلیات از مصرف اخذ شده ومصرف به عنوان بخشی از تولید ناخالص داخلی کمتر دچار نوسان می شود.بنابراین اعمال این مالیات نوعی درآمد ثابت برای دولت ایجاد می کند.همچنین به دلیل اینکه این مالیات بر قیمت جاری اعمال می شود و ایجاد تغییراتی در نرخ آن به سرعت به افزایش یا کاهش درآمد منجر می شودبنابراین به عنوان یک ابزار مالیاتی انعطاف پذیر به هنگام اعمال سیاست های تثبیت اقتصادی می تواند به آسانی مورد استفاده سیاستگزاران قرار گیرد.

۲-پایه مالیاتی گسترده
از آنجا که مالیات بر ارزش افزوده می تواند بخشی از فعالیت های اقتصادی را تحت پوشش قرار دهد که از طریق مالیات های فروش به راحتی امکان پذیر نیست در نتیجه این مالیات دارای پایه مالیاتی گسترده بوده وامکان وصول بخش قابل توجهی از ظرفیت های بالقوه مالیاتی کشور را فراهم می سازد . پایه مالیاتی گسترده این مالیات پایین بودن نرخ مالیاتی را توجیه می کند که خود ار ویژگی های بارز این روش مالیاتی در جهت تشویق فعالیت های اقتصادی تلقی می شود. نکته همم در زمینه پایه مالیاتی ، مالیات بر ارزش افزوده این است که اگر چه پایه مالیاتی به طور طبیعی گسترده است ولی چون اجرای آن بر اساس آمار و اطلاعات وسیع و مرحله ای تولید استوار بوده و نظام دفترداری در مراحل عمده فروشی وهمچنین خرده فروشی یک ضرورت است بنابراین شروع با یک پایه محدود وبه صورت تدریجی گسترش آن مطابق با تجارب سایر کشورها قرین به موفقیت خواهد بود .
۳-جلوگیری از فرار مالیاتی

مزیت مالیات بر ارزش افزوده در در مقایسه با مالیات های فروش به دلیل ویژگی خود کنترلی آن است.به این صورت که به طور معمول در نظام مالیات بر ارزش افزوده مالیات پرداخت شده را یک بنگاه در زمان فروش به خریداران اعلام می کند . زیرا بنگاه های خریدار در پی دریافت اعتبار مالیاتی و بستانکار کردن همان میزان از کل بدهی مالیاتی خود هستند . در این نظام چنانچه بنگاهی

مالیات را کمتر از حد واقعی اعلام کند یا مالیات متعلق به خود را نپردازد ،این مالیات به خریدار بعدی منتقل می شود. به عبارت دیگر اجرا نکردن تکلیف کسر وپرداخت مالیات موجب زیان بنگاه های خریدار می شود که آنها به آن واقف هستند و به همین دلیل خریداران تمایلی به خرید کالاهایی که پرداخت مالیات آنها انجام نشده است ، ندارند. بنابراین با اجرای این مالیات به دلیل ویژگی های آن از فرار مالیاتی و اجتناب از پرداخت مالیات جلوگیری می شود و چنانچه فراری هم صورت گیرد در زنجیره تولید وتوزیع به راحتی قابل شناسایی است .
۴-خنثی بودن
مالیات های سنتی به طور معمول متغییرهای کلان اقتصادی و نیز تصمیم های اقتصادی را تحت تأثیر قرار می دهند و به همین دلیل یکی از دلایل اصلاح نظام مالیاتی از طریق مالیات بر ارزش افزوده ویژگی خنثی بودن وبی طرفی آن عنوان شده است. مالیات بر ارزش افزوده نسبت به تجارب خارجی و فعالیت های مختلف اقتصادی بی تفاوت است. به این معنی که این مالیات ماهیتا” به توزیع عوامل تولید ،سرمایه گذاری ،تجارت خارجی،اشتغال،تکنیک تولید،میزان دخالت دولت،میزان فعالیت بخش های تعاونی وخصوصی در فرایند تولید،نحوه ودرجه ادغام بنگاه های تولیدی و تصمیم های اقتصادی اشخاص حقیقی وحقوقی بی تأثیر است . علاوه بر این، هنگام اعمال مالیات بر ارزش افزوده تفاوتی وجود ندارد که کالا قبل از رسیدن به دست مصرف کننده چند بار مورد مبادله قرار گرفته است. به طور کلی می توان گفت با اعمال آن در تخصیص بهینه عوامل تولید خللی وارد نمی شود.
۵-تسهیل ورود به پیمان های منطقه ای وجهانی

برخی از پیمان های منطقه ای بنا به دلایلی نظیر ایجاد وحدت نظام مالیاتی در مناسبات اقتصادی کشورهای عضو پیمان ، برقراری یکنواخت فشار مالیاتی ، ایجاد انگیزه کشورهای عضو در جهت افزایش کارایی ، استفاده از مزایای بی طرفی وخنثی بودن، تحت تأثیر قرار نگرفتن کالاهای وارداتی و گسترش رقابت داخلی ، مالیات بر ارزش افزوده را به عنوان شرط عضویت برای اعضا تعیین کرده اند. از جمله این پیمان ها می توان به اتحادیه اروپا و اتحادیه منطقه ای آمریمای لاتین اشاره کرد.

همچنین عنوان شده است مالیات بر ارزش افزوده تنها مالیات بر فروش معمول اتحادیه هاست که ویژگی های خنثی بودن در مورد کالاها و خدمات مورد مطالعه منعکس شده در موافقت نامه تعرفه و تجارت(سازمان تجارت جهانی) را در بر دارد.
خنثی بودن مالیات بر ارزش افزوده در رابطه با تجارت بین افراد یک اتحادیه و نیز ارتباط تجاری با کشورهای در حال توسعه حلال بسیاری از مشکلات مربوط بوده است . به این ترتیب که این مالیات عمل شناسایی کالاهای غیر مشمول مالیات را به طور دقیق انجام داده و اعمال معافیتها ونرخ صفر بر صادرات را بدون هیچ گونه تأثیری بر آن عملی می کند در صورتی که در همان حال امکان حصول مالیات از واردات بر پایه کالاهای تولید شده داخلی را امکان پذیر می سازد.
ب) معایب مالیات بر ارزش افزوده

این مالیات همانند سایر مالیات ها دارای برخی معایب است که بدلیل آنها مورد انتقاد قرار می گیرد. البته همیشه انتقاد از مالیات وجود داشته و این امر طبیعی است ولی هدف پرهیز از بخشی نگری بوده و اجرای این مالیات در چارچوب یک برنامه کلان اقتصادی باشد تا مزایای آن به کل اقتصاد تسری یافته و اهداف مورد نظر محقق شوند.
۱-آثار تورمی
تجارب کشورهای استفاده کننده از مالیات بر ارزش افزوده نشان داده که الزاما” همبستگی مثبت میان اعمال این مالیات و افزایش میزان تورم وجود ندارد و شرایط در کشورهای مختلف متفاوت است.
در واقع در اقتصادهای در حال گذرا اعمال هر سیاستی ممکن است در قیمتهای نسبی تغییر ایجاد کند و این مسئله تنها به اعمال مالیات بر ارزش افزوده مربوط نمی شود . مطالعات انجام شده بیانگر آن است که اثر این مالیات بر روی تورم موقتی است و در زمانی کمتر از یک سال از بین خواهد رفت و دوباره تعادل برقرار خواهد شد مشروط بر اینکه دولت در چارچوب یک برنامه مدون همزمان با اجرای آن سیاست های مکمل را به کار گرفته واقدام های پیش گیرانه واطلاع رسانی درست وبه موقع را انجام دهد .
در لایحه پیش نهادی دولت به دلیل اینکه این مالیات جایگزین مالیات های غیرکارا(مثل مالیاتهای غیر مستقیم) می شود همچنین به دلیل اعمال یک نرخ یکسان وپایین بر تمام کالاها وخدمات ، در نظر گرفتن معافیت برای نیازهای ضروری خانوارها و نیز محدود کردن دامنه پوشش آن پیش بینی می شود تا تنها سطح عمومی قیمت ها در کوتاه مدت افزایش یافته وقیمت های نسبی دستخوش تغییرات زیادی نشوند .

این امکان برای دولت وجود دارد که با اقدام هایی از جمله : به کارگیری سیاست های آگاه سازی عامه مردم ومعامله کنندگان ، استفاده از ابزارهای کنترلی قیمت، انتخاب زمان مناسب جهت اجرا، اعطای اعتبار مالیاتی به خرید کالاهای واسطه ای ،افزایش سطح حقوق و… اثرات تورمی را کنترل کند. اگرچه تجربه گذشته نشان می دهد که در این طور موفق نبوده است.
۲-آثار تنازلی
یک انتقاد از مالیات برارزش افزوده این است که این نوع مالیات در مقایسه با مالیات های پردرآمد بیشتر موجب بی عدالتی مالیاتی می شود. به ویژه با فرض اینکه خانوارهای با درآمد پایین سهم بیشتری از درآمدشان را نسبت به خانوارهای با درآمد بالا به او مصرف می کنند ،وضع این نوع مالیات هنگامی که با یک نرخ واحد وپایه وسیع معرفی شود فشار مالیاتی بیشتری را بر خانوارهای با درآمد پایین وارد می کند. البته در این مورد راه هایی جهت تعدیل اثر تنازلی وجود دارد. یک راه این است که کالا وخدماتی که سهم بالایی از مصرف خانوارها با درآمد پایین را تشکیل می دهند معاف یا مشمول نرخ صفر شوند و راه دوم اعمال مالیات به صورت چند نرخی استبه گونه ای که نرخ پایین برای کالاهای ضروری به کار رود.
مزیت مالیات بر ارزش افزوده در مقایسه با مالیات های فروش به دلیل ویژگی خود کنترلی آن است . به این صورت که به طور معمول در نظام مالیات بر ارزش افزوده مالیات پرداخت شده را یک بنگاه در زمان فروش به خریداران اعلام کند.
اگرچه هر دو راه حل به معنی کاهش کارایی مورد انتظار این مالیات است ولی این موضمع اجتناب ناپذیر است. در لایحه پیشنهادی دولت با در نظر گرفتن معافیت برای کالاها وخدماتی که سهم بالایی از مصرف خانوارهای با درآمد پایین را تشکیل می دهند و نیز پیش بینی پایه محدود تا حد زیادی اثرات تنازلی خنثی شده است و دولت می تواند از برنامه پرداخت های انتقالی برای تعدیل بیشتر اثر این مالیات بر افراد کم درآمد استفاده کند. و به هیچ وجه نظام چند نرخی در زمان شروع اولیه به دلیل احتمال موفق نبودن وپیچیده شدن نظام اجرایی توصیه نمی شود.

۳-هزینه های اجرایی

یکی از انتقادات دیگر از مالیات بر ارزش افزوده این است که هزینه های اجرایی آن در زمان معرفی به دلیل جدید بودن بسیار زیاد است. این انتقاد در مورد کشورهایی که این مالیات جایگزین مالیات های غیر مستقیم موجود نمی شود به دلیل نیاز به یک تشکیلات اجرایی جدید تشدید می شود. به دلیل جدید بودن این مالیات ، پیچیدگی اجرایی ونیز نیاز به وجود یک نظام مکانیزه ، طبیعی است که در زمان شروع نیاز به صرف هزینه بالا احساس شود ولی نحوه طراحی آن واستفاده از امکانات سایر بخش های مالیاتی ونیزانتخاب تعداد محدود مودیان درمیزان هزینه اولیه بسیار موثر بوده ودرلایحه پیشنهادی دولت تاجای ممکن سعی شده هزینه های اولیه به حداقل برسد۰

۳٫ ساختار نرخ های مالیات بر ارزش افزوده
نرخ مالیات می تواند به عنوان ابزار واهرمی برای تحقق اهداف اقتصادی واجتماعی ناشی از وضع مالیات به طور اعم ومالیات بر ارزش افزوده به طور اخص مورد استفاده قرار گیرد. از این دیدگاه نرخ های مالیاتی را می توان در چهار دسته طبقه بندی کرد :

 

۱٫ نرخ استاندارد ۲٫ نرخ زیر استاندارد ۳٫ نرخ فوق استاندارد ۴٫ نرخ صفر. نرخ استاندارد به نرخ عمومی مالیات بر ارزش افزوده اطلاق می شود که بیشتر کالاها وخدمات تحت این نرخ مشمول مالیات می شوند. نرخ زیر استاندارد کمتر از استاندارد بوده ودر موارد حمایتی اعمال می شود. نرخ فوق استاندارد بالاتر از استاندارد بوده و برای کالاها وخدمات تجملی (لوکس)در نظر گرفته می شود . نرخ صفر به مواردی اطلاق می شود که ضمن مشمول نبودن مالیات بر فروش، مالیات های متعلقه قبلی به خریدهای مودی مشمول نرخ صفر، مسترد می شود. این نرخ معمولا” در مورد صادرکنندگان به کار گرفته می شود. یکی از موضوعات مهم اجرای مالیات بر ارزش افزوده، مسئله تعداد ومیزان نرخ هایی است که بر اساس آنها این مالیات می تواند اعمال شود. تجربه کشورها حاکی از آن است که در زمان شروع،این مالیات با نرخی واحد برای تمامی کالاها و خدمات اعمال شده است. در این حالت اجرای مالیات ساده وآسان می شود و هزینه های اجرایی وصول آن نیز کاهش می یابد.
حدود نرخ مالیات بر ارزش افزوده را میزان نیاز مالی دولت به این مالیات ، شرایط عمومی اقتصاد کشور، سطح درآمدی اقشار آسیب پذیر و اقلام معاف از این مالیات تعیین می کند. با عنایت به این موضوع که مالیات بر ارزش افزوده جایگزین مالیات های غیرمستقیم موجود می شود. بنابراین تعیین میزان نرخ مالیاتی باید به گونه ای باشد که درآمد حاصل از اجرای آن حداقل معادل ۵/۲ درصد تولید ناخالص داخلی کشور باشد(تجارب برخی کشورهای در حال توسعه نشان می دهد که این درآمد در محدوده ۵/۸-۵/۲ درصد است).

اگرچه میزان نرخ مالیاتی از نظر اثر تورمی و درآمدی بسیار اهمیت دارد ولی با توجه به پایه مالیاتی که در ابتدای شروع کشورها در نظر گرفته می شود،میزان نرخ بایستی توجیه کننده درآمد قابل پیش بینی باشد. همچنین در مورد اثرات تورمی به دلیل اینکه بالا رفتن تورم تنها به اثر این مالیات مربوط نیست و اثرات روانی بسیار اهمیت دارد . بنابراین به نظر می رسد اختلاف زیادی بین نرخ ۷ و۱۰درصد وجود نداشته ضمن اینکه در میزان درآمد قابل وصول تأثیر بسزایی دارد.
تجارب سایر کشورها از جمله کره جنوبی ، ترکیه، آرژانتین، شیلی، فیلیپین، مراکش، مکزیک، آفریقای جنوبی، پاکستان، اندونزی، بنگلادش، و ونزوئلا نشان می دهد در زمان شروع حداقل استاندارد مورد اعمال ۱۰ درصد بوده است.
۴-معافیت کالاها و خدمات از مالیات بر ارزش افزوده
یکی از ویژگی های مالیات بر ارزش افزوده این است که وقتی معافیتی به یک کالا یا خدمت داده می شود آن کالا وخدمت به طور کامل از پرداخت مالیات معاف نیست و با وجود اینکه کالاهای نهایی معاف از مالیات است ، ولی نهاده های تولیدی و از جمله کالاهای سرمایه گذاری که در ساخت کالا مورد استفاده قرار گرفته ،مشمول مالیات قرار می گیرد.به طور مثال مح

صولات کشاورزی (به عنوان کالای نهایی)ممکن است معاف از مالیات باشند ولی نهاده هایی که در تولید آنها به کار برده می شود از قبیل :کود ،بذر و نهاده های سرمایه ای مثل ساختمان و ماشین آلات، مشمول مالیات بر ارزش افزوده خواهند بود.
وجود معافیت های مالیاتی ، بیشتر به دلیل سهولت در اجرای مالیات اعمال می شود ولی ممکن است ناقص عدالت مالیاتی باشد. مسئله ای که در مورد ساختار معافیت ها در مالیات بر ارزش افزوده مطرح است این است که هرچه تعداد معافیتها بیشتر باشد تولیدکنندگان سعی خواهند کرد کالاهای خود را در ردیف معافیت ها قرار دهند . به این ترتیب پایه مالیاتی بیش از پیش تضعیف خواهد شد.